§ 18 Abs. 3 UmwStG erfasst nicht sogenanntes neu gebildetes Betriebsvermögen
Kurzbesprechung
BFH v. 14.3.2024 - IV R 20/21
UmwStG 2006 § 18 Abs 3 S 1 Halbs 2, § 18 Abs 3 S 2
EStG § 15 Abs 1 S 1 Nr. 2 Alt 2
UmwStG 1995 § 18 Abs 4
Streitig war die Anwendung des § 18 Abs. 3 UmwStG in seiner aktuellen Fassung im Fall des Formwechsels einer GmbH in eine GmbH & Co. KG.
Die Steuerpflichtige war zum 31.12.2009 aus einer formwechselnden Umwandlung der A-GmbH in eine GmbH & Co. KG nach §§ 190 ff. UmwG hervorgegangen. Der Formwechsel konnte gemäß § 9 i.V.m. §§ 3 ff. UmwStG zu Buchwerten durchgeführt werden. Dies gilt gemäß § 18 Abs. 1 Satz 1 UmwStG auch für die Ermittlung des Gewerbeertrags.
Im Streitfall hatte das FG den Gewinn aus der Veräußerung des Grundbesitzes zu Recht nicht nach § 18 Abs. 3 Satz 1 und 2 UmwStG der Gewerbesteuer unterworfen.
Wird der Betrieb der Personengesellschaft oder der natürlichen Person beim Vermögensübergang auf eine Personengesellschaft oder auf eine natürliche Person beziehungsweise beim Formwechsel in eine Personengesellschaft innerhalb von fünf Jahren nach der Umwandlung aufgegeben oder veräußert, unterliegt ein Aufgabe- oder Veräußerungsgewinn nach § 18 Abs. 3 Satz 1 UmwStG der Gewerbesteuer, auch soweit er auf das Betriebsvermögen entfällt, das bereits vor der Umwandlung im Betrieb der übernehmenden Personengesellschaft oder der natürlichen Person vorhanden war.
§ 18 Abs. 3 Satz 1 UmwStG gilt entsprechend, soweit ein Teilbetrieb oder ein Anteil an der Personengesellschaft aufgegeben oder veräußert wird (§ 18 Abs. 3 Satz 2 UmwStG). Mit Letzterem ist der Mitunternehmeranteil gemeint, der auch das Sonderbetriebsvermögen umfasst.
Mit § 18 Abs. 4 UmwStG 1995 verfolgt der Gesetzgeber einerseits das Ziel einer möglichst steuerneutralen Umwandlung der Körperschaft (Kapitalgesellschaft) in eine Personengesellschaft, indem durch das Recht zur Buchwertfortführung (§§ 3, 4 UmwStG 1995) sowie der Freistellung des Übernahmegewinns (§ 18 Abs. 2 i.V.m. § 4 Abs. 4, § 5 Abs. 2 UmwStG 1995) von jeglicher gewerbesteuerlichen Belastung der Umwandlung abgesehen wird.
Andererseits hat er jedoch den Grundsatz unberührt gelassen, nach dem Betriebsveräußerungsgewinne zwar bei der Kapitalgesellschaft (vgl. § 2 Abs. 2 Satz 1 GewStG), hingegen grundsätzlich nicht bei der Personengesellschaft der Gewerbesteuer unterliegen. Hierauf aufbauend will § 18 Abs. 4 UmwStG 1995 als gegenüber den §§ 2 und 7 GewStG subsidiärer Ausnahmetatbestand innerhalb seiner tatbestandlichen Grenzen (unter anderem Fünf-Jahres-Frist) verhindern, dass die Gewerbesteuerpflicht der Kapitalgesellschaft dadurch unterlaufen wird, dass der Betrieb erst nach vollzogener Umwandlung von der Personengesellschaft veräußert oder aufgegeben und der hierbei erzielte Gewinn entsprechend den dargelegten allgemeinen Grundsätzen der Gewerbesteuer entzogen wird.
Diese Erwägungen gelten nach Auffassung des BFH auch für § 18 Abs. 3 UmwStG in seiner aktuellen Fassung. Der teleologische Hintergrund des § 18 Abs. 3 UmwStG entspricht dem des § 18 Abs. 4 UmwStG 1995. Der Regelungsinhalt des § 18 Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 1 UmwStG ist unverändert geblieben. § 18 Abs. 3 Satz 1 UmwStG gilt auch im Fall des (identitätswahrenden) Formwechsels einer Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft.
Das FG hatte daher im Streitfall § 18 Abs. 3 Satz 1 und 2 UmwStG (jedenfalls im Ergebnis) zu Recht nicht auf den Gewinn aus der Veräußerung des Grundbesitzes zur Anwendung gebracht.
Allerdings unterliegt der Veräußerungsgewinn nur insoweit der Gewerbesteuer nach § 18 Abs. 3 Satz 1 und 2 UmwStG, als er den veräußerten Kommanditanteil betrifft. Hingegen wird der auf den zum Sonderbetriebsvermögen I (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Alternative 2 EStG) gehörenden Grundbesitz entfallende Veräußerungsgewinn nicht erfasst.
Verlag Dr. Otto Schmidt
UmwStG 2006 § 18 Abs 3 S 1 Halbs 2, § 18 Abs 3 S 2
EStG § 15 Abs 1 S 1 Nr. 2 Alt 2
UmwStG 1995 § 18 Abs 4
Streitig war die Anwendung des § 18 Abs. 3 UmwStG in seiner aktuellen Fassung im Fall des Formwechsels einer GmbH in eine GmbH & Co. KG.
Die Steuerpflichtige war zum 31.12.2009 aus einer formwechselnden Umwandlung der A-GmbH in eine GmbH & Co. KG nach §§ 190 ff. UmwG hervorgegangen. Der Formwechsel konnte gemäß § 9 i.V.m. §§ 3 ff. UmwStG zu Buchwerten durchgeführt werden. Dies gilt gemäß § 18 Abs. 1 Satz 1 UmwStG auch für die Ermittlung des Gewerbeertrags.
Im Streitfall hatte das FG den Gewinn aus der Veräußerung des Grundbesitzes zu Recht nicht nach § 18 Abs. 3 Satz 1 und 2 UmwStG der Gewerbesteuer unterworfen.
Wird der Betrieb der Personengesellschaft oder der natürlichen Person beim Vermögensübergang auf eine Personengesellschaft oder auf eine natürliche Person beziehungsweise beim Formwechsel in eine Personengesellschaft innerhalb von fünf Jahren nach der Umwandlung aufgegeben oder veräußert, unterliegt ein Aufgabe- oder Veräußerungsgewinn nach § 18 Abs. 3 Satz 1 UmwStG der Gewerbesteuer, auch soweit er auf das Betriebsvermögen entfällt, das bereits vor der Umwandlung im Betrieb der übernehmenden Personengesellschaft oder der natürlichen Person vorhanden war.
§ 18 Abs. 3 Satz 1 UmwStG gilt entsprechend, soweit ein Teilbetrieb oder ein Anteil an der Personengesellschaft aufgegeben oder veräußert wird (§ 18 Abs. 3 Satz 2 UmwStG). Mit Letzterem ist der Mitunternehmeranteil gemeint, der auch das Sonderbetriebsvermögen umfasst.
Mit § 18 Abs. 4 UmwStG 1995 verfolgt der Gesetzgeber einerseits das Ziel einer möglichst steuerneutralen Umwandlung der Körperschaft (Kapitalgesellschaft) in eine Personengesellschaft, indem durch das Recht zur Buchwertfortführung (§§ 3, 4 UmwStG 1995) sowie der Freistellung des Übernahmegewinns (§ 18 Abs. 2 i.V.m. § 4 Abs. 4, § 5 Abs. 2 UmwStG 1995) von jeglicher gewerbesteuerlichen Belastung der Umwandlung abgesehen wird.
Andererseits hat er jedoch den Grundsatz unberührt gelassen, nach dem Betriebsveräußerungsgewinne zwar bei der Kapitalgesellschaft (vgl. § 2 Abs. 2 Satz 1 GewStG), hingegen grundsätzlich nicht bei der Personengesellschaft der Gewerbesteuer unterliegen. Hierauf aufbauend will § 18 Abs. 4 UmwStG 1995 als gegenüber den §§ 2 und 7 GewStG subsidiärer Ausnahmetatbestand innerhalb seiner tatbestandlichen Grenzen (unter anderem Fünf-Jahres-Frist) verhindern, dass die Gewerbesteuerpflicht der Kapitalgesellschaft dadurch unterlaufen wird, dass der Betrieb erst nach vollzogener Umwandlung von der Personengesellschaft veräußert oder aufgegeben und der hierbei erzielte Gewinn entsprechend den dargelegten allgemeinen Grundsätzen der Gewerbesteuer entzogen wird.
Diese Erwägungen gelten nach Auffassung des BFH auch für § 18 Abs. 3 UmwStG in seiner aktuellen Fassung. Der teleologische Hintergrund des § 18 Abs. 3 UmwStG entspricht dem des § 18 Abs. 4 UmwStG 1995. Der Regelungsinhalt des § 18 Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 1 UmwStG ist unverändert geblieben. § 18 Abs. 3 Satz 1 UmwStG gilt auch im Fall des (identitätswahrenden) Formwechsels einer Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft.
Das FG hatte daher im Streitfall § 18 Abs. 3 Satz 1 und 2 UmwStG (jedenfalls im Ergebnis) zu Recht nicht auf den Gewinn aus der Veräußerung des Grundbesitzes zur Anwendung gebracht.
Allerdings unterliegt der Veräußerungsgewinn nur insoweit der Gewerbesteuer nach § 18 Abs. 3 Satz 1 und 2 UmwStG, als er den veräußerten Kommanditanteil betrifft. Hingegen wird der auf den zum Sonderbetriebsvermögen I (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Alternative 2 EStG) gehörenden Grundbesitz entfallende Veräußerungsgewinn nicht erfasst.