Änderung der Steuerbescheide gem. § 10 Abs. 2a S. 8 EStG a.F.

Der Sachverhalt:
Die Kläger wurden in der Vergangenheit zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Im Streitjahr 2010 hatten sie im Rahmen ihrer Sonderausgaben Beiträge zur privaten Krankenversicherung sowie zur Pflegeversicherung i.H.v. 6.207 € bzw. 228 € (für den Kläger), von 919 € bzw. 114 € (für die Klägerin) und von 1.542 € (Krankenversicherung für die Kinder) geltend gemacht. Sie wurden daraufhin vom Finanzamt erklärungsgemäß veranlagt.

Aus einer Bescheinigung des Versicherungsunternehmens für das Jahr 2010 zur Vorlage beim Finanzamt in Bezug auf die Vorsorgeaufwendungen nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG a.F. ergaben sich hingegen Beiträge der Kläger zur Basiskrankenversicherung von lediglich 4.998 € und zur Pflegeversicherung i.H.v. 227 €. Die Lohnsteuerkarte der Klägerin wies zudem Beiträge i.H.v. 918 € (Krankenversicherung) und 113 € (Pflegeversicherung) aus. Die Bescheinigungen waren bereits mit der Abgabe der Einkommensteuererklärung vorgelegt worden. Die Daten des Versicherungsunternehmens waren bereits im Februar 2011 elektronisch übermittelt worden und konnten einen Tag später vom Finanzamt elektronisch abgerufen werden.

Das Finanzamt änderte den Einkommensteuerbescheid 2010 im April 2012 und erfasste nunmehr, in Übereinstimmung mit den Angaben in der Bescheinigung des Versicherungsunternehmens und der Lohnsteuerkarte der Klägerin, Beiträge zur Krankenversicherung i.H.v. 5.918 € und Beiträge zur Pflegeversicherung i.H.v. 342 €. Zur Begründung führte es aus, bislang seien die geleisteten Krankenversicherungsbeiträge zu Unrecht in vollem Umfang als Basisversorgung berücksichtigt worden, weshalb nunmehr eine nachträgliche Aufteilung in Basis- und Zusatzversorgung vorgenommen worden sei. Die Kläger waren u.a. der Ansicht, § 10 Abs. 2a S. 8 EStG sei wegen § 52 Abs. 24 S. 5 EStG nicht anwendbar. Zwar sei auch bereits in § 10 Abs. 2a S. 8 EStG a.F. eine Änderungsmöglichkeit enthalten gewesen, diese habe jedoch eine Ermessensregelung dargestellt.

Das FG gab der Klage statt. Auf die Revision des Finanzamtes hob der BFH das Urteil auf und wies die Klage ab.

Gründe:
Zwar hatte das FG zu Recht erkannt, dass der Einkommensteuerbescheid für 2010 aus April 2011 nicht gem. § 10 Abs. 2a S. 8 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG geändert werden konnte. Denn aufgrund der Anwendungsvorschrift des § 52 Abs. 24 S. 5 EStG gilt diese Vorschrift für den Veranlagungszeitraum 2010 nur, soweit am 14.12.2011 noch keine Steuer erstmalig festgesetzt war. Da der ursprüngliche Einkommensteuerbescheid für die Kläger aus April 2011 datierte, konnte eine Änderung somit nicht auf § 10 Abs. 2a S. 8 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG gestützt werden.

Das Finanzamt konnte den Einkommensteuerbescheid für 2010 jedoch gem. § 10 Abs. 2a S. 8 EStG a.F. i.d.F. des Bürgerentlastungsgesetzes Krankenversicherung ändern. Denn ein Einkommensteuerbescheid kann gem. § 10 Abs. 2a S. 8 EStG a.F. auch dann geändert werden, wenn dem Finanzamt die von der zentralen Stelle übermittelten Daten in Bezug auf die als Sonderausgaben abziehbaren Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung bereits im Zeitpunkt der Steuerfestsetzung vorgelegen haben. Dies ergibt sich sowohl aus dem Wortlaut der Vorschrift, dem Umkehrschluss zu anderen Änderungsvorschriften, der Entstehungsgeschichte und den Gesetzesmaterialien, dem Sinn und Zweck der Vorschrift, dem Verhältnis zu § 173 Abs. 1 AO als auch aus der Gesetzesbegründung des BeitrRLUmsG.

§ 10 Abs. 2a S. 8 EStG a.F. ist keine Ermessens-, sondern eine Befugnisnorm. Es sind auch keinerlei Kriterien zu erkennen, die für eine Ermessensausübung leitend sein könnten. Lassen sich aber keine Maßstäbe für einen Ermessensspielraum dahingehend finden, unter welchen Umständen von einer durch Tatbestandserfüllung möglichen Änderung einer Steuerfestsetzung abgesehen werden kann, erweist sich das Wort "kann" in § 10 Abs. 2a S. 8 EStG a.F. als ein rechtliches Können und im Hinblick darauf, dass das Finanzamt auf die Erfüllung des Steueranspruchs nicht verzichten darf, als ein Müssen.

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