Beim Wechsel des Besteuerungsregimes von einer Kapital- zu einer Personengesellschaft fällt kein entnahmefähiger Gewinn i.S.v. § 34a EStG an

Der Sachverhalt:
Die Kläger sind zu jeweils 50 % als Kommanditisten an der E GmbH & Co.KG (KG) beteiligt. 2007 erwarb die KG alle Anteile an der O GmbH, deren 100 %ige Tochter u.a. die A GmbH war. Der Teilbetrieb H der A GmbH wurde auf die AH GmbH zur Aufnahme abgespalten. Die Abspaltung erfolgte auf den steuerlichen Übertragungsstichtag 31.12.2009. Im Anschluss veräußerte die O GmbH ihre 100%ige Beteiligung an der AH GmbH zum 1.1.2010 an die KG und im Übrigen sämtliche Anteile an der A GmbH. Die AH GmbH wurde rückwirkend zum steuerlichen Übertragungsstichtag 1.1.2010 gem. §§ 3 Abs. 1, 4 Abs. 1 UmwStG unter Aufdeckung der stillen Reserven auf die KG verschmolzen. Wegen der Veräußerung der Anteile der an der Spaltung beteiligten Körperschaften kam es rückwirkend zur Aufdeckung der stillen Reserven im übertragenen Vermögen auf der Ebene der O GmbH.

Für die Einkommenssteuererklärung 2010 erklärte die KG aus diesen Vorgängen ein Verschmelzungsergebnis, einen Verschmelzungsverlust nach § 4 Abs. 4 S. 1 UmwStG und Bezüge nach § 7 UmwStG, die auf die Kläger jeweils hälftig entfielen. Im Rahmen einer Prüfung der KG durch das Finanzamt berücksichtigte der Prüfer für die Ermittlung des Verschmelzungsergebnisses und der Bezüge einen höheren Wert der Wirtschaftsgüter der AH GmbH. Für die Ermittlung des begünstigten Gewinns gem. § 34a EStG setzte er diesen Erhöhungsbetrag nicht an. Das Finanzamt erließ aufgrund der Feststellungen einen Bescheid und stellte den Gewinn der KG einheitlich und gesondert sowie die Besteuerungsgrundlagen für Zwecke der Anwendung des § 34a EStG für jeden Kläger gesondert fest.

Die Kläger legten dagegen erfolglos Widerspruch ein. Die Klage, mit der die Kläger eine anderweitige gesonderte Feststellung für Zwecke der Anwendung des § 34a EStG begehren, hatte vor dem FG keinen Erfolg. Die Revision wurde zugelassen.

Die Gründe:
Das Finanzamt hat die Besteuerungsgrundlagen, nämlich den jeweiligen Anteil der Kläger am Gewinn der KG i.S.d. §§ 4 Abs. 1 S. 1, 5 EStG sowie die Entnahmen und Einlagen, die für die Ermittlung des Tarifs nach § 34a Abs. 1 bis 7 EStG erforderlich sind, in zutreffender Höhe gem. § 34a Abs. 10 EStG festgestellt. Die Erhöhung der Einkünfte der KG gem. § 7 UmwStG wegen eines höheren Ansatz des Wertes der aufgrund der Verschmelzung von der AH auf die KG übergegangenen Wirtschaftsgüter bleibt ohne Einfluss auf den begünstigt zu besteuernden nicht entnommenen Gewinn i.S.d. § 34a Abs. 2 EStG.

Aufgrund des Verweises des § 34a Abs. 2 EStG auf die §§ 4 Abs.1, 5 EStG folgt, dass der Begünstigungsbetrag nicht die außerbilanzielle Hinzurechnung nicht abziehbarer Betriebsausgaben enthält. Die Verschmelzungsergebnisse der AH GmbH auf die KG gem. §§ 4 und 7 UmwStG erhöhen den Gewinn, der der Besteuerung unterliegt, im Wege der Gewinnermittlung nach §§ 4 Abs. 1, 5 EStG nicht, sondern sie werden außerbilanziell hinzugerechnet. Sie sind daher kein nicht entnommener Gewinn i.S.v. § 34a Abs. 2 EStG. Ziel der Regelung ist es zudem, Einzel- und Mitunternehmer mit ihren Gewinneinkünften vergleichbarer Weise wie das Einkommen einer Kapitalgesellschaft tariflich zu belasten. Steuerbegünstigt wird der, der seinem Betrieb unter Verzicht auf Entnahmen Kapital zur Verfügung stellt. Es ist jedoch keine generelle Begünstigung der Verstärkung des Eigenkapitals vorgesehen. Unter Einbeziehung dieses Zwecks ist kein Grund dafür ersichtlich, § 34a EStG weit auszulegen.

In Fällen der §§ 4 und 7 UmwStG tritt eine Betriebsvermögensmehrung durch die Erwirtschaftung von Gewinn bei der aufnehmenden Personengesellschaft allerdings nicht ein. Die Erfassung der bei dem untergegangenen Körperschaftssteuersubjekt noch zu besteuernden Gewinne erfolgt im Rahmen der außerbilanziellen Gewinnzurechnung einer fiktiven Vollausschüttung der Kapitalgesellschaft bei der Personengesellschaft. Es fällt selbst jedoch kein entnahmefähiger Gewinn an.

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