Bewertung eines durch freiwilligen Landtausch erworbenen Grundstücks bei vorheriger Teilwertabschreibung

Der Sachverhalt:
Der Kläger erzielt als Eigentümer eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes Einkünfte i.S.d. § 13 Abs. 1 EStG. Der Betrieb war ihm durch Hofübergabevertrag vom August 2004 zum 1.7.2004 im Wege vorweggenommener Erbfolge übertragen worden. Den Gewinn ermittelt der Kläger nach § 4 Abs. 1 EStG.

Im Rahmen einer auch die Streitjahre 2008 und 2009 umfassenden Betriebsprüfung stellte der Prüfer fest, dass der Rechtsvorgänger des Klägers durch Kaufvertrag aus Juli 1989 u.a. Flurstücke mit einer Gesamtfläche von 52.728 qm zu Anschaffungskosten von 5,6569 DM/qm für insgesamt 298.277 DM, zu dem die Grundstücke bilanziert wurden, erworben hatte. In einer gutachterlichen Stellungnahme führte der amtliche landwirtschaftliche Sachverständige aus, der vom Kläger gezahlte Kaufpreis läge deutlich über den Preisen, die für vergleichbare Flächen gezahlt worden seien. Für die Grundstücke sei daher ein Überpreis gezahlt worden, der nach seiner Auffassung wahrscheinlich in der günstigen Lage einiger der erworbenen Flächen begründet sei.

Hinsichtlich dieser 1989 erworbenen Flächen nahm der Rechtsvorgänger des Klägers zum 30.6.1992 eine Teilwertabschreibung auf 4,00 DM/qm, insgesamt somit auf 210.912 DM, und eine Gewinnminderung im Wirtschaftsjahr 1991/92 vor. Im Wege eines freiwilligen Landtausches nach § 103 b Abs. 2 FlurbG erhielt der Rechtsvorgänger für seine Grundstücke ohne Zahlung eines Geldausgleichs ein Flurstück zur Größe von 43.334 qm. Mit dem Hinweis, dass zwischen den Grundstücken, die in ein Umlegungs- oder Flurbereinigungsverfahren eingebracht würden, und den daraus im Zuteilungswege erlangten Grundstücken Identität bestünde, ging das Finanzamt davon aus, es sei dadurch seinerzeit keine Gewinnrealisierung nach Tauschgrundsätzen eingetreten. Der Betriebsprüfer nahm zum 30.6.2009 hinsichtlich der im Wirtschaftsjahr 1991/92 erfolgten Teilwertabschreibung eine Wertaufholung i.H.v. insgesamt 44.669 € bis auf die ursprünglichen Anschaffungskosten vor.

Das FG wies die hiergegen gerichtete Klage ab. Allerdings wurde wegen grundsätzlicher Bedeutung der sache die Revision zum BFH zugelassen.

Die Gründe:
Das Finanzamt hat die Wertaufholung zu Recht vorgenommen.

Im Rahmen der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG ist der zum Betriebsvermögen gehörende Grund und Boden mit den Anschaffungskosten zu bewerten. Ist der Teilwert auf Grund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger, kann er angesetzt werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG). Es gilt die Teilwertvermutung, dass im Zeitpunkt der Anschaffung der Teilwert den Anschaffungskosten entspricht. Das gilt auch dann, wenn - wie im Streitfall - ein Überpreis gezahlt wurde. Es wird nämlich davon ausgegangen, dass der Steuerpflichtige den Preis gezahlt hat, der dem Wert des Wirtschaftsgutes für das Unternehmen entspricht.

Zu Recht war das Finanzamt davon ausgegangen, dass das eingetauschte Grundstück unter Berücksichtigung des Surrogationsprinzips mit dem weggegebenen Grundstück wirtschaftlich identisch ist. Dem Eigentümer wurde bei wirtschaftlicher Betrachtung sein Eigentum nicht genommen. Es blieb in veränderter Gestalt erhalten. Die Betriebsvermögenseigenschaft des eingebrachten Grundbesitzes setzt sich an dem erlangten Grundstück fort. Das hat hier zur Folge, dass der erlangte Grundbesitz wertaufholungsbelastet ist. Das Surrogationsprinzips gilt unabhängig davon, ob der Landtausch durch Anordnung der Flurbereinigungsbehörde initiiert ist oder - wie hier - im Wege eines freiwilligen Landtausches auf Initiative der Grundstückseigentümer nach §§ 103 a ff. FlurbG. Auch im Fall des freiwilligen Landtauschverfahrens geben die Tauschpartner die Möglichkeit auf, die Tauschgeschäfte autonom abzuwickeln.

Das auch beim freiwilligen Landtausch geltende Surrogationsprinzip zwingt zu der Schlussfolgerung, dass bei wirtschaftlicher Betrachtung den Tauschpartnern ihr Eigentum nicht genommen wurde, sondern in bloß veränderter Gestalt erhalten blieb. Danach setzen sich beim Landtausch nach dem Flurbereinigungsgesetz die dinglichen Rechte am weggetauschten Grundstück kraft Gesetzes am neuen, erlangten Grundstück fort (§ 103b Abs. 1 S. 2 i.V.m. § 68 Abs. 1 S. 1 FlurbG). Ist das ursprüngliche Eigentum in nur veränderter Gestalt erhalten geblieben, setzt sich auch die auf dem weggegebenen Grundstück liegende Wertaufholungslast an dem erhaltenen Grundstück fort.

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