Durchschnittsbesteuerung bei einer Kommanditgesellschaft ohne Mitunternehmerschaft

Der Sachverhalt:
Die Klägerin ist eine 2008 errichtete KG. Ihr Gegenstand ist die Produktion und Aufzucht von Ferkeln im Rahmen einer Gesellschaft, die nach § 51 a BewG landwirtschaftliche Einkünfte erzielt. Komplementär mit einer Einlage von 9.800 € ist M, die beiden Kommanditisten N und S halten eine Hafteinlage von jeweils 100 €. Die Klägerin sollte laut Vertrag eine Ferkelaufzucht in einem von M anzupachtenden Stallgebäude betreiben. Die Gesellschafter überließen ihr darüber hinaus 200 freie Vieheinheiten (M), 609 Vieheinheiten (N) und 423 Vieheinheiten (S). Als Entgelt hierfür ist ein jährliches Entgelt von 3 € pro Vieheinheit vorgesehen, wobei der Vorabgewinn mit von der Klägerin gelieferter Gülle verrechnet werden sollte.

M erhält als Vorabgewinn neben der Erstattung sämtlicher Ausgaben für die Geschäftsführung und Vertretung der Gesellschaft einen Gewinnvorweg von 60 % zur Abdeckung seines Haftungsrisikos. Der verbleibende Gewinn wird im Verhältnis der Einlagen verteilt. Scheidet ein Gesellschafter aus welchen Gründen auch immer aus, hat er einen Abfindungsanspruch in Höhe des Buchwerts seiner Beteiligung. Sofern der Verkehrswert eines Gesellschaftsanteils den Buchwert um mehr als 30 % übersteigt, kann der Gesellschafter diesen nachweisen und danach abrechnen, wobei eine Differenz von 30 % unberücksichtigt bleibt.

Streitig ist zwischen den Beteiligten, ob die Klägerin für das Streitjahr 2010 berechtigt war, die Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 Abs. 1 und Abs. 2 S. 1 Nr. 2 UStG zur Besteuerung ihrer Umsätze in Anspruch zu nehmen. Das Finanzamt vertritt die Ansicht, dass den beiden Kommanditisten keinerlei Entscheidungskompetenz nach den Regelungen im Gesellschaftsvertrag zustünde und sie deshalb nicht als Mitunternehmer anzusehen seien. Da die Kommanditisten nicht als Mitunternehmer anzusehen seien, seien die Voraussetzungen des § 51 a BewG nicht vollständig erfüllt, mithin auch eine Versteuerung der Umsätze nach Durchschnittsätzen nicht möglich.

Das FG wies die hiergegen gerichtete Klage ab. Die Revision der Klägerin ist beim BFH anhängig und wird dort unter dem Az. XI R 24/17 geführt.

Die Gründe:
Die Klägerin kann im Streitjahr von der Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 Abs. 1 und 2 S. 1 Nr. 2 UStG keinen Gebrauch machen, weil sie nicht die Voraussetzungen des § 51 a BewG erfüllt.

Der Begriff der Gesellschaft i.S.d. § 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG und damit auch in § 51 a BewG ist nicht zivilrechtlich, sondern wegen der Verweisung in das Ertragssteuerrecht ertragssteuerrechtlich zu verstehen. Entscheidend ist nicht das Vorliegen einer Personengesellschaft im zivilrechtlichen Sinne, sondern einer Mitunternehmerschaft im ertragssteuerrechtlichen Sinn. Für eine einengende Auslegung und Anpassung der Norm an die "Lebenswirklichkeit" besteht an dieser Stelle trotz des Charakters des § 51 a BewG als Subventionsnorm für Landwirte keinen Raum.

Mitunternehmer i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG ist nicht jeder Gesellschafter einer Personengesellschaft. Mitunternehmer ist er vielmehr nur dann, wenn er aufgrund seiner gesellschaftsrechtlichen oder einer wirtschaftlich vergleichbaren Stellung Mitunternehmerinitiative ausüben kann und ein Mitunternehmerrisiko trägt. Mitunternehmerrisiko bedeutet gesellschaftsrechtliche Teilnahme am Erfolg oder Misserfolg eines Unternehmens. Im Regelfall wird dieses Risiko durch die Beteiligung am Gewinn und Verlust sowie an den stillen Reserven des Anlagevermögens, einschließlich eines Geschäftswerts vermittelt. Mitunternehmerinitiative bedeutet vor allem Teilnahme an unternehmerischen Entscheidungen.

Die Merkmale der Mitunternehmerinitiative und des Mitunternehmerrisikos können im Einzelfall mehr oder weniger ausgeprägt sein; ein geringeres Initiativrecht kann etwa durch ein besonders stark ausgeprägtes Mitunternehmerrisiko ausgeglichen werden. Allerdings müssen beide Merkmale vorliegen. Vorliegend sind zwar trotz Bedenken ausreichende Anhaltspunkte für ein noch hinreichendes Mitunternehmerrisiko der beiden Kommanditisten zu erkennen. Allerdings können die beiden Kommanditisten keine ausreichende Mitunternehmerinitiative entfalten. Die Kommanditisten haben zwar in der Gesellschafterversammlung ein Stimmrecht; solange der Komplementär aber Gesellschafter ist, läuft dieses ins Leere. In keinem Fall kann der Komplementär an einer seine Interessen wahrenden Beschlussfassung gehindert werden. Statt der Einstimmigkeit reicht nämlich für alle Beschlüsse grundsätzlich die einfache Mehrheit aus, teilweise eine von 75 %, die M mit einem Stimmanteil von 98 % immer erreicht.

Das Widerspruchsrecht der beiden Kommanditisten nach § 164 HGB war durch den Gesellschaftsvertrag zwar nicht ausdrücklich ausgeschlossen, jedoch entscheidet über einen derartigen Widerspruch auf Antrag des Komplementärs die Gesellschafterversammlung mit dem Übergewicht des Komplementärs von 98 %. Faktisch bleibt daher auch ein Widerspruch eines Kommanditisten folgenlos. In Verbindung mit der Einschränkung des Stimmrechts ist der faktische Ausschluss des Widerspruchsrechts eine steuerlich entscheidende Beschränkung der Rechte der beiden Kommanditisten, die zur Versagung ihrer Mitunternehmerstellung führt.

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