Einordnung eines Vermächtnisses eines inländischen Grundstücks unter die beschränkte Steuerpflicht nach § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG
FG München 10.7.2019, 4 K 174/16
Der Sachverhalt:
Die im Ausland lebende Klägerin, die im Inland weder einen Wohnsitz noch einen gewöhnlichen Aufenthalt hat, ist eine Nichte der Erblasserin, die ebenfalls im Ausland gelebt und im Inland weder einen Wohnsitz noch einen gewöhnlichen Aufenthalt hatte. Gegenstand des der Klägerin von der Erblasserin zugewandten Vermächtnisses war der Anteil an einem Grundvermögen, der mit einem Nießbrauch zu Gunsten Y belastet war.
Aufgrund notariellen Vertrags war der Klägerin der Miteigentumsanteil an dem Grundvermögen übertragen worden, so dass - in Erfüllung des Vermächtnisanspruchs - die Klägerin Miteigentümerin des o.g. Grundvermögens geworden war. Im Juli 2014 zeigte die Klägerin diesen Vorgang dem Finanzamt an. Diese setzte im März 2015 Erbschaftsteuer fest. Die Klägerin war allerdings der Ansicht, dass die Voraussetzungen für eine beschränkte Steuerpflicht nicht vorlägen. Das Finanzamt sah dies anders, jedoch blieb die Frage der Höhe des persönlichen Freibetrags unentschieden.
Hiergegen richtete sich die Klägerin mit ihrer Klage, zu deren Begründung sie im Wesentlichen vortrug: Die Voraussetzungen einer beschränkten Erbschaftsteuerpflicht nach § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG lägen im Streitfall nicht vor, da der ihr Vermächtnisanspruch nicht von § 121 BewG erfasst sei. Ein Anspruch auf Übereignung eines inländischen Grundstücks gehöre nicht zum Inlandsvermögen des § 121 Nr. 2 BewG. Aus hier unstreitigen Gründen setzte das Finanzamt zwar die festgesetzte Erbschaftsteuer zweimal herab, dennoch beantragte die Klägerin, den Erbschaftsteuerbescheid vollständig aufzuheben.
Das FG wies die Klage ab. Allerdings wurde wegen grundsätzlicher Bedeutung der entschiedenen Rechtsfrage die Revision zum BFH zugelassen.
Die Gründe:
Das Finanzamt hat zu Recht eine beschränkte Erbschaftsteuerpflicht nach § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG angenommen.
Es liegt ein Vermögensanfall i.S.d. § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG vor, da die Klägerin infolge ihres Vermächtnisanspruches den Miteigentumsanteil an dem Grundvermögen und damit inländisches Grundvermögen i.S.d. § 121 Nr. 2 BewG - erworben hatte. Der Senat verkennt hierbei nicht, dass ein (schuldrechtlicher) Anspruch auf Übereignung eines inländischen Grundstücks noch kein inländisches Grundvermögen i.S.d. § 121 Nr. 2 BewG darstellt und dass der BFH mit Urteil vom 10.10.1958, Az.: III 98/58 S entschieden hat, dass die Gleichsetzung des Anspruchs auf Lieferung eines Gegenstandes (im vom BFH entschiedenen Streitfall: eines Grundstücks) mit der Sache oder dem Eigentum an der Sache selbst sowohl der Systematik des bürgerlichen Rechts, sondern auch der Systematik des steuerlichen Bewertungsrechts widerspricht.
Entscheidend ist aber, dass bei der Frage, ob ein Anspruch auf Übereignung eines bestimmten Vermögensgegenstandes i.S.d. § 121 BewG (hier Nr. 2: eines inländischen Grundstücks) von der beschränkten Steuerpflicht i.S.d. § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG erfasst wird, primär bei der Vorschrift des § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG - und nicht lediglich am bloßen Wortlaut des § 121 BewG - angesetzt werden muss. So erfasst - ausgehend von der konzeptionellen Ausrichtung der Erbschaftsteuer als am Reinvermögenszugangsprinzip ausgerichtete Bereicherungssteuer - der Begriff des Vermögensanfalls in § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG jeglichen Erwerb i.S.v. § 3 ErbStG und damit neben dem Erwerb infolge eines Erbanfalls (§ 1922 BGB) auch den Erwerb infolge eines Vermächtnisses.
Eine Reduzierung des Begriffs des Vermögensanfalls in § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG auf den Erwerb infolge Erbanfalls (§ 1922 BGB) würde daher der Grundsystematik des ErbStG widersprechen). Dies ergibt sich im Übrigen auch aus dem Vergleich des Begriffs des Vermögensanfalls in § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG mit dem Wortlaut des § 2 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, der ebenfalls vom Vermögensanfall spricht (vgl. Krumm, IStR 2011, 615). Da von § 2 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG (im Rahmen der unbeschränkten Steuerpflicht) aber unstreitig alle Erwerbstatbestände des § 3 ErbStG und damit auch der Erwerb durch Vermächtnis erfasst wird, kann auch nichts anderes im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht für den Begriff des Vermögensanfalls in § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG gelten.
Im Übrigen kann es für die beschränkte Steuerpflicht des § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG keinen wertungsmäßig relevanten Unterschied machen, ob eine Sache oder Recht i.S.d. § 121 BewG unmittelbar zu zivilrechtlichem Eigentum erworben wird oder lediglich ein schuldrechtlicher Anspruch auf Verschaffung jener Eigentümerstellung besteht. Entscheidend ist vielmehr, dass der Inlandsbezug als Anknüpfungspunkt für die beschränkte Steuerpflicht des § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG auch bei einem - auf Inlandsvermögen i.S.d. § 121 BewG gerichteten - Sachleistungsanspruch gegeben ist. Der Senat vermag nicht der - formal-juristisch argumentierenden - h.M. im Schrifttum zu folgen, wonach sog. Sachleistungsansprüche nicht der beschränkten Steuerpflicht unterliegen sollen, da sie im enumerativen Katalog des § 121 BewG nicht aufgezählt sind.
Linkhinweis:
Bayern.Recht
Die im Ausland lebende Klägerin, die im Inland weder einen Wohnsitz noch einen gewöhnlichen Aufenthalt hat, ist eine Nichte der Erblasserin, die ebenfalls im Ausland gelebt und im Inland weder einen Wohnsitz noch einen gewöhnlichen Aufenthalt hatte. Gegenstand des der Klägerin von der Erblasserin zugewandten Vermächtnisses war der Anteil an einem Grundvermögen, der mit einem Nießbrauch zu Gunsten Y belastet war.
Aufgrund notariellen Vertrags war der Klägerin der Miteigentumsanteil an dem Grundvermögen übertragen worden, so dass - in Erfüllung des Vermächtnisanspruchs - die Klägerin Miteigentümerin des o.g. Grundvermögens geworden war. Im Juli 2014 zeigte die Klägerin diesen Vorgang dem Finanzamt an. Diese setzte im März 2015 Erbschaftsteuer fest. Die Klägerin war allerdings der Ansicht, dass die Voraussetzungen für eine beschränkte Steuerpflicht nicht vorlägen. Das Finanzamt sah dies anders, jedoch blieb die Frage der Höhe des persönlichen Freibetrags unentschieden.
Hiergegen richtete sich die Klägerin mit ihrer Klage, zu deren Begründung sie im Wesentlichen vortrug: Die Voraussetzungen einer beschränkten Erbschaftsteuerpflicht nach § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG lägen im Streitfall nicht vor, da der ihr Vermächtnisanspruch nicht von § 121 BewG erfasst sei. Ein Anspruch auf Übereignung eines inländischen Grundstücks gehöre nicht zum Inlandsvermögen des § 121 Nr. 2 BewG. Aus hier unstreitigen Gründen setzte das Finanzamt zwar die festgesetzte Erbschaftsteuer zweimal herab, dennoch beantragte die Klägerin, den Erbschaftsteuerbescheid vollständig aufzuheben.
Das FG wies die Klage ab. Allerdings wurde wegen grundsätzlicher Bedeutung der entschiedenen Rechtsfrage die Revision zum BFH zugelassen.
Die Gründe:
Das Finanzamt hat zu Recht eine beschränkte Erbschaftsteuerpflicht nach § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG angenommen.
Es liegt ein Vermögensanfall i.S.d. § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG vor, da die Klägerin infolge ihres Vermächtnisanspruches den Miteigentumsanteil an dem Grundvermögen und damit inländisches Grundvermögen i.S.d. § 121 Nr. 2 BewG - erworben hatte. Der Senat verkennt hierbei nicht, dass ein (schuldrechtlicher) Anspruch auf Übereignung eines inländischen Grundstücks noch kein inländisches Grundvermögen i.S.d. § 121 Nr. 2 BewG darstellt und dass der BFH mit Urteil vom 10.10.1958, Az.: III 98/58 S entschieden hat, dass die Gleichsetzung des Anspruchs auf Lieferung eines Gegenstandes (im vom BFH entschiedenen Streitfall: eines Grundstücks) mit der Sache oder dem Eigentum an der Sache selbst sowohl der Systematik des bürgerlichen Rechts, sondern auch der Systematik des steuerlichen Bewertungsrechts widerspricht.
Entscheidend ist aber, dass bei der Frage, ob ein Anspruch auf Übereignung eines bestimmten Vermögensgegenstandes i.S.d. § 121 BewG (hier Nr. 2: eines inländischen Grundstücks) von der beschränkten Steuerpflicht i.S.d. § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG erfasst wird, primär bei der Vorschrift des § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG - und nicht lediglich am bloßen Wortlaut des § 121 BewG - angesetzt werden muss. So erfasst - ausgehend von der konzeptionellen Ausrichtung der Erbschaftsteuer als am Reinvermögenszugangsprinzip ausgerichtete Bereicherungssteuer - der Begriff des Vermögensanfalls in § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG jeglichen Erwerb i.S.v. § 3 ErbStG und damit neben dem Erwerb infolge eines Erbanfalls (§ 1922 BGB) auch den Erwerb infolge eines Vermächtnisses.
Eine Reduzierung des Begriffs des Vermögensanfalls in § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG auf den Erwerb infolge Erbanfalls (§ 1922 BGB) würde daher der Grundsystematik des ErbStG widersprechen). Dies ergibt sich im Übrigen auch aus dem Vergleich des Begriffs des Vermögensanfalls in § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG mit dem Wortlaut des § 2 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, der ebenfalls vom Vermögensanfall spricht (vgl. Krumm, IStR 2011, 615). Da von § 2 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG (im Rahmen der unbeschränkten Steuerpflicht) aber unstreitig alle Erwerbstatbestände des § 3 ErbStG und damit auch der Erwerb durch Vermächtnis erfasst wird, kann auch nichts anderes im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht für den Begriff des Vermögensanfalls in § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG gelten.
Im Übrigen kann es für die beschränkte Steuerpflicht des § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG keinen wertungsmäßig relevanten Unterschied machen, ob eine Sache oder Recht i.S.d. § 121 BewG unmittelbar zu zivilrechtlichem Eigentum erworben wird oder lediglich ein schuldrechtlicher Anspruch auf Verschaffung jener Eigentümerstellung besteht. Entscheidend ist vielmehr, dass der Inlandsbezug als Anknüpfungspunkt für die beschränkte Steuerpflicht des § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG auch bei einem - auf Inlandsvermögen i.S.d. § 121 BewG gerichteten - Sachleistungsanspruch gegeben ist. Der Senat vermag nicht der - formal-juristisch argumentierenden - h.M. im Schrifttum zu folgen, wonach sog. Sachleistungsansprüche nicht der beschränkten Steuerpflicht unterliegen sollen, da sie im enumerativen Katalog des § 121 BewG nicht aufgezählt sind.
Linkhinweis:
- Der Volltext ist auf der Homepage Bayern.Recht veröffentlicht.
- Um direkt zum Volltext zu kommen, klicken Sie bitte hier.