Keine Schenkungsteuerpflicht bei Ausscheiden eines Gesellschafters aus einer Wirtschaftsprüfungsgesellschaft zum Nennwert seines Geschäftsanteils

Hintergrund:
Die Frage, ob Schenkungsteuer entsteht, wenn ein Gesellschafter unter Auszahlung nur des Nennbetrags seines Geschäftsanteils aus einer Kapitalgesellschaft ausscheidet, die nach dem sog. Managermodell organisiert ist, hat insbesondere für Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaften große praktische Bedeutung. Derartige Gesellschaften sind zuweilen in Gestalt eines Managermodells organisiert. Das Managermodell zeichnet sich dadurch aus, dass regelmäßig den Seniorpartnern der Gesellschaft eine Gesellschafterstellung eingeräumt wird, für die sie nur ein Entgelt in Höhe des Nennwerts zu zahlen haben und die sie bei Beendigung ihrer Gesellschafterstellung gegen eine der Höhe nach begrenzte Abfindung zurück zu übertragen haben.

Der Sachverhalt:
Das Verfahren betrifft die Frage, ob Schenkungsteuer entsteht, wenn ein Gesellschafter unter Auszahlung nur des Nennbetrags seines Geschäftsanteils aus einer Kapitalgesellschaft ausscheidet, die nach dem sog. Managermodell organisiert ist.

Die Klägerin ist eine Wirtschaftsprüfungsgesellschaft mit beschränkter Haftung. Der Geschäftsanteil des ausscheidenden Gesellschafters X wurde zum Nennwert auf einen Treuhänder übertragen. Der Treuhänder hatte den Anteil bis zum Eintritt eines neuen Gesellschafters in die Gesellschaft für die verbliebenen Altgesellschafter zu halten.

Nachdem das Finanzamt Kenntnis von der Übertragung erlangt hatte, forderte es die Klägerin auf, eine Schenkungsteuererklärung abzugeben. Dem kam die Klägerin nach. Das Finanzamt vertrat die Ansicht, dass die Übertragung des Geschäftsanteils gegen Zahlung eines Kaufpreises von 50.000 € nach § 7 Abs. 7 S. 1 ErbStG der Schenkungsteuer unterliege.

Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage statt. Die Revision zum BFH wurde wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen.

Die Gründe:
Die Übertragung des Geschäftsanteils des X unterliegt nicht der Schenkungsteuerpflicht.

Die Klägerin ist schon nicht Steuerschuldnerin für den vom Finanzamt besteuerten Vorgang. Steuerschuldner ist nach § 20 Abs. 1 S. 1 ErbStG u.a. der Erwerber. Nach § 7 Abs. 7 S. 1 ErbStG gilt als Schenkung auch der auf dem Ausscheiden eines Gesellschafters beruhende Übergang des Anteils oder des Teils eines Anteils eines Gesellschafters einer Personengesellschaft oder Kapitalgesellschaft auf die anderen Gesellschafter oder die Gesellschaft, soweit der Wert, der sich für seinen Anteil zur Zeit seines Ausscheidens nach § 12 ErbStG ergibt, den Abfindungsanspruch übersteigt. Vorliegend ist der Geschäftsanteil des X jedoch nicht auf die Klägerin übergegangen.

X hat seinen Geschäftsanteil gem. Poolvertrag an den Pooltreuhänder verkauft und abgetreten (§ 15 Abs. 3 GmbHG). Der Treuhänder hält die Geschäftsanteile ausscheidender Poolmitglieder für die verbleibenden Poolmitglieder als fremdnütziger Treuhänder. Im Außenverhältnis ist der Pooltreuhänder Vollrechtsinhaber. Die Poolmitglieder und nicht die Klägerin sind verpflichtet, dem Treuhänder das für den Erwerb des Geschäftsanteils zu zahlende Entgelt zur Verfügung zu stellen. Der Erwerb des Geschäftsanteils des X kann daher schenkungsteuerrechtlich nicht der Klägerin zugerechnet werden, die weder Partei des Poolvertrags noch Partei des Kauf- und Übertragungsvertrags war.

Der vom Finanzamt vertretenen Auffassung, die Übertragung des Geschäftsanteils auf den Pooltreuhänder sei der Klägerin zuzurechnen, weil das Ausscheiden des X ihre Beziehung zu ihm betreffe, war nicht zu folgen. Der Senat vermag keine Rechtsgrundlage für eine solche Zurechnung zu erkennen. Der angefochtene Steuerbescheid ist auch deshalb rechtswidrig, weil es im Streitfall an einem Übergang des Geschäftsanteils i.S.d. § 7 Abs. 7 S. 1 ErbStG auf die anderen Gesellschafter oder die Klägerin fehlt. Die Bestimmung enthält zwar eine Fiktion. Dies ändert jedoch nichts daran, dass sie eine objektive Bereicherung der anderen Gesellschafter oder der Gesellschaft voraussetzt. Erforderlich für die Annahme einer Bereicherung ist eine Vermögensverschiebung, die sich auf die Vermögenssubstanz beziehen muss. Der Bedachte muss über den Gegenstand der Zuwendung tatsächlich und rechtlich frei verfügen können. Hiervon kann im Streitfall nicht ausgegangen werden.

Der Pooltreuhänder hält den von X erworbenen Geschäftsanteil nur treuhänderisch auf Zeit bis zur Aufnahme neuer Gesellschafter, die den Anteil zum Nennwert erwerben werden. Der Treuhänder kann mithin weder für die Klägerin noch für die anderen Gesellschafter frei über den Geschäftsanteil verfügen. Mangels Realisierbarkeit eines über den Nennwert des Geschäftsanteils hinausgehenden Wertes ist es nicht zu einem Übergang der Vermögenssubstanz auf die Klägerin oder die anderen Gesellschafter gekommen.

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