Keine Steuerfreiheit einer Zulage für Dienst zu wechselnden Zeiten bei einem Polizeibeamten

Der Sachverhalt:
Die Kläger sind verheiratet und werden für das Streitjahr 2014 zur Einkommensteuer zusammen veranlagt. Der Kläger ist als Polizeivollzugsbeamter der Bundespolizei nichtselbständig tätig und erzielte im Streitjahr neben seinen Grundbezügen Zulagen für Dienst zu wechselnden Zeiten i.H.v. insgesamt rd. 1.000 €. Diese gezahlten Zulagen behandelte der Arbeitgeber als steuerpflichtigen Arbeitslohn und unterwarf sie dem Lohnsteuerabzug. Der Kläger erhielt zudem Zulagen für Dienst zu ungünstigen Zeiten für geleistete Stunden an Samstagen (0,77 €/Std.), Sonn- und Feiertagen (3,11 €/Std. (3,20 €/Std ab März 2014)) und zur Nachtzeit (1, 47 €/Std (1,51 €/Std ab März 2014)). Der Arbeitgeber behandelte diese Zulagen als steuerfreien Arbeitslohn.

Im Einkommensteuerbescheid 2014 setzte das Finanzamt die Steuer unter Berücksichtigung des vom Arbeitgeber übermittelten Bruttoarbeitslohnes von rd. 49.500 € fest. Die Kläger wenden sich gegen die Steuerfestsetzung und machen die Steuerfreiheit der Zulage für Dienst zu wechselnden Zeiten geltend. Die Steuerfreiheit ergebe sich aus § 3b EStG. Das Finanzamt vertrat hingegen die Auffassung, die seit dem 1.10.2013 an die Stelle der bisherigen "Zulagen für Schicht- und Wechselschichtdienst" getretene "Zulage für Dienst zu wechselnden Zeiten" erfülle ebenso wie die zuvor pauschal gezahlte Zulage nicht die Voraussetzungen des § 3b EStG.

Das FG wies die hiergegen gerichtete Klage ab. Die Revision zum BFH wurde wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache sowie zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung zugelassen.

Die Gründe:
Nach § 3b Abs. 1 EStG sind Zuschläge, die für tatsächlich geleistete Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit neben dem Grundlohn gezahlt werden, steuerfrei, soweit sie bestimmte Prozentsätze des Grundlohns nicht übersteigen. Die an den Kläger gezahlten streitigen Zulagen erfüllen die Voraussetzungen des § 3b EStG nicht.

Rechtsgrundlage der vorliegend streitigen Zulagen sind §§ 17aff. der Verordnung über die Gewährung von Erschwerniszulagen (Erschwerniszulagenverordnung - EZulV). Diese Vorschriften haben mit Wirkung ab 1. Oktober 2013 die bis dahin geltenden "Zulagen für Schicht - und Wechselschichtdienst" ersetzt. Zwar richtet sich die Höhe der Zulage bezogen auf die nach § 17a i.V.m. § 17b S. 1 Nr. 1 und 2 EZulV geleisteten Beträge nach den tatsächlich in den Nachtstunden geleisteten Dienststunden und wird die Zulage auch neben dem auch diese Stunden umfassenden Grundgehalt gewährt.

Hintergrund der Zahlung ist allerdings nicht allein der Umstand, dass Dienste zur Nachtzeit oder an Wochenenden geleistet werden. Diesem Umstand wird indes bereits durch die Zulagen nach §§ 3ff. EZulV Rechnung getragen. Vielmehr dient die Zulage vorrangig dem Ausgleich für Dienste zu wechselnden Zeiten und würde beispielsweise nicht gezahlt werden, wenn der Betroffene regelmäßig nur in den Nachtstunden tätig ist. Demgegenüber zieht sie Erfüllung der Voraussetzungen des § 17a S. 1 Nr. 1 EZulV regelmäßig die Erfüllung auch der Voraussetzung des § 17a S. 1 Nr. 2 EZulV nach sich, denn nach der in § 17a S. 2 EZulV enthaltenen Definition der Wechselschicht ist zumindest bei Vollzeitbeschäftigung die Ableistung der Arbeitszeit auch in den Nachtstunden (zwischen 20 und 6 Uhr) der Wechselschicht immanent.

Demzufolge wird die Zulage, auch wenn sie bei der Bemessung der Höhe allein an die Nachtstunden anknüpft, nicht allein "für" tatsächlich geleistete Sonn-, Feiertags- und Nachtarbeit gewährt, sondern zumindest auch als finanzieller Ausgleich für wechselnde Dienste und den damit verbundenen besonderen Belastungen durch den Biorhythmuswechsel. Ein Ausgleich der besonderen Belastungen des Biorhythmus durch Wechselschichten ist von der Regelung des § 3b EStG indes nicht umfasst. Da sich der Zuschlag auch nicht nach objektiv bestimmbaren Kriterien in einen begünstigten und einen nicht begünstigten Anteil aufteilen lässt, kommt auch eine teilweise Steuerfreistellung nicht in Betracht.

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