Passiver Rechnungsabgrenzungsposten bei Land - und Forstwirtschaft

Der Sachverhalt:
Der Kläger ist ein bilanzierender Landwirt. Im Mai 2004 hatte er eigentlich eine nach dem Bebauungsplan grundsätzlich zulässige Erweiterung seiner Schweinehaltung in Betracht gezogen. Später verpflichtete er sich jedoch gegenüber einem Zweckverband "zur Ansiedelung eines Gewerbebetriebes", die Schweinehaltung künftig auf den bestehenden Umfang zu begrenzen und keine baulichen Veränderungen vorzunehmen. Im Gegenzug verpflichtete sich der Zweckverband im Juli 2005, an den Kläger eine einmalige Entschädigung zu zahlen. Hieraus resultierte für den Kläger rechtlich und wirtschaftlich eine qualitativ gleich bleibende Dauerverpflichtung, mit Vertragsabschluss und auch zukünftig den Schweinemastbetrieb auf der Hofstelle nicht über den bisherigen Umfang hinaus zu erweitern und auf den Aussiedlungsgrundstücken gar keine Schweinemast zu betreiben.

Der Kläger berücksichtigte für das Wirtschaftsjahr 2005/2006 die Entschädigungsforderung zuzüglich weiterer Zahlungen als außerordentlichen Ertrag. Das Finanzamt berücksichtigte den Gewinn erklärungsgemäß allerdings ohne Anwendung des § 34 EStG. Mit der nach erfolglosem Vorverfahren erhobenen Klage machte der Kläger geltend, in der Bilanz für das Wirtschaftsjahr 2005/2006 sei im Wege der Bilanzberichtigung ein passiver Rechnungsabgrenzungsposten (RAP) zu bilden. Das FG gab der Klage teilweise statt. Der RAP sei über einen weiteren Zeitraum von 14 Jahren aufzulösen. Für eine ermäßigte Besteuerung nach §§ 24, 34 EStG sei daher kein Raum.

Die hiergegen gerichtete Revision des Finanzamtes blieb vor dem BFH erfolglos. Auf die Anschlussrevision des Klägers hob der BFH die Vorentscheidung auf und setzte antragsgemäß die Einkommensteuer für die Streitjahre 2005 und 2006 herab.

Gründe:
Das FG hat zu Recht entschieden, dass der Kläger verpflichtet war, in seiner Bilanz für das Wirtschaftsjahr 2005/2006 einen passiven RAP zu bilden. Schließlich handelte es sich um Einnahmen, die Ertrag für eine bestimmte Zeit nach dem Bilanzstichtag darstellten (§ 5 Abs. 5 S. 1 Nr. 2 EStG). Als bestimmte Zeit ist dabei ein kalendermäßig festgelegter oder berechenbarer Zeitraum anzusehen. Allerdings ist auch eine immerwährende Zeit bestimmt, wenn feststeht, dass sie niemals enden wird. Daher ist auch bei einer immerwährenden Duldungs- bzw. Unterlassungspflicht für jedes Jahr, das der Bewilligung folgt, sicher, dass es von der Regelung erfasst wird.

Im vorliegenden Fall hatte sich der Kläger verpflichtet, die Schweinehaltung dauerhaft nicht zu erweitern und hatte als Gegenleistung für die erhaltene Einnahme eine immerwährende Unterlassungspflicht übernommen. Die Einnahme stellte somit (teilweise) Ertrag für eine bestimmte Zeit nach dem Abschlussstichtag dar, für die eine passive RAP zwingend zu bilden ist.

§ 5 Abs. 5 EStG gilt als Grundsatz ordnungsmäßiger Buchführung auch für nicht gewerblich tätige Unternehmer, also auch für Landwirte, die ihren Gewinn durch Bestandsvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG ermitteln. Dabei kann eine Einnahme, die die Bildung eines passiven RAP rechtfertigen kann, nicht nur bei Bar- oder Buchgeldzahlungen vorliegen, sondern auch in einer als Ertrag gebuchten Forderung bestehen, soweit ihrer Aktivierung nicht der Grundsatz der Nichtbilanzierung von Forderungen und Verbindlichkeiten aus schwebenden Geschäften entgegensteht.

Die Einnahme im vorliegenden Fall war nicht - wie das FG angenommen hatte - auf 15 Jahre, sondern - wie vom Kläger begehrt - auf 25 Jahre zu verteilen. Die Höhe des RAP bemisst sich bei Vorleistungen aus einem gegenseitigen Vertrag nach dem Anteil der Einnahme, der die nach dem Bilanzstichtag zu erbringende Gegenleistung abgilt. Diese richtet sich nach dem Verhältnis der am Abschlussstichtag noch ausstehenden Gegenleistung zur gesamten Gegenleistung. Der passive RAP ist Ausdruck einer Leistungsverpflichtung, die der sofort erfolgswirksamen Vereinnahmung entgegensteht. Bleibt diese nach Art und Umfang gleich, führt dies zu einer dem Zeitablauf entsprechenden linearen Auflösung des passiven RAP.

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