Steuerfreistellung nach § 8b Abs. 2 KStG bei gewinn- und umsatzabhängigen Kaufpreisforderungen
BFH v. 19.12.2018 - I R 71/16
Der Sachverhalt:
Die Klägerin ist eine GmbH aus dem Jahr 1998. Anteilseigner sind neben einem weiteren Gesellschafter die C-GmbH sowie die D-GmbH. In ihrer Bilanz 1998 aktivierte die Klägerin eine Beteiligung an der A-GmbH. Im Jahr 1999 veräußerte sie 75 % dieser Anteile (insgesamt hielt sie 75,2 % des Stammkapitals) an die B-GmbH. Diese erhielt außerdem die alleinigen Nutzungsrechte an den durch die A-GmbH entwickelten Produkten. Der Kaufpreis setzt sich aus einem sofort zahlbaren fixen Betrag und einem "variablen Kaufpreis" zusammen. Letzterer bemisst sich nach der Summe der unter Punkt 2 Nr. 4 des Kaufvertrages detailliert aufgeführten Einzelpreise für jedes dort benannte System. Hiervon war ein Betrag als Vorauszahlung sofort zahlbar. Der variable Kaufpreis richtete sich nach den tatsächlich verkauften Sachen bis zum Jahr 2025 und wurde monatlich von der B-GmbH abgerechnet und gezahlt; zudem wurde er durch eine Garantie abgesichert.
Hinsichtlich der restlichen Anteile an der A-GmbH i.H.v. 25 wurde eine Erwerbs- bzw. Verkaufsoption zu einem festen Kaufpreis vereinbart, die frühestens zwei Jahre nach Wirksamwerden der ersten Anteilsveräußerung ausgeübt werden konnte. Nach Ausübung der Option sollte zudem der variable Kaufpreis nach Abzug der der Klägerin garantierten Mindestsumme zwischen den Altgesellschaftern aufgeteilt werden. Die Verkaufsoption wurde am 19.9.2002 ausgeübt. Die B-GmbH hielt danach alle Anteile an der A-GmbH. Die monatlichen variablen Kaufpreisraten der Anteilsveräußerung aus dem Jahr 1999 wurden zunächst als Forderungseingang verbucht und anschließend mit der Vorauszahlung verrechnet. Nach Überzahlung des garantierten variablen Kaufpreises (März 2003) wurden die Zahlungen der B-GmbH bei der Klägerin als Erlös erfasst.
Die Klägerin wies in ihrem Jahresabschluss für das Streitjahr 2009 einen Jahresfehlbetrag aus. In ihrer Gewinn- und Verlustrechnung waren dabei "Erträge variabler Kaufpreisanteil" A-GmbH enthalten, die nach der Körperschaftsteuererklärung gem. § 8b KStG außer Ansatz blieben. Das Finanzamt setzte die Körperschaftsteuer und den Gewerbesteuermessbetrag 2009 auf jeweils 0 e fest. Allerdings ging es davon aus, dass der von der Klägerin als steuerbefreit erklärte inländische Gewinn als steuerpflichtig zu berücksichtigen sei, da es sich um Zahlungen aus dem Anteilsverkauf des Jahres 1999 handele, auf die § 8b KStG keine Anwendung finde.
Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage statt. Der BFH hat die Entscheidung bestätigt.
Gründe:
Das FG hat zutreffend angenommen, dass die streitgegenständlichen Zahlungen der B-GmbH nach § 8b Abs. 2 KStG bei der Ermittlung des Einkommens und infolgedessen auch des Gewerbeertrags der Klägerin außer Ansatz bleiben.
Die Voraussetzungen des § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG waren im Streitfall erfüllt. Die Klägerin hatte 75 % der Anteile an der A-GmbH im Jahr 1999 an die B-GmbH veräußert und damit die Inhaberschaft an den Anteilen übertragen. Die Modalitäten der Zahlungsvereinbarung (u.a. Bemessung eines variablen Kaufpreises bis zum Jahr 2025) und die daraus folgende zeitlich gestreckte Entrichtung des vereinbarten Kaufpreises hatten dabei auf die Anteilsübertragung zum Zeitpunkt des Kaufvertrages im Jahr 1999 keinen Einfluss. Denn ein Veräußerungsgewinn entsteht im Zeitpunkt des Übergangs der wirtschaftlichen Inhaberstellung unabhängig davon, ob der vereinbarte Kaufpreis sofort fällig, in Raten zahlbar oder langfristig gestundet ist und wann der Verkaufserlös dem Veräußerer tatsächlich zufließt.
Der hiergegen seitens des Finanzamtes erhobene Einwand, der variable Kaufpreis gehöre nicht zum Veräußerungserlös, kam nicht zum Tragen. Im vorliegenden Fall war zwar der Verkauf der Gesellschaftsanteile an der A-GmbH Gegenstand der vertraglichen Vereinbarungen, wobei sich der Kaufpreis aus einem fixen und einem variablen Teil zusammensetzte. Die Schlussfolgerung der Finanzbehörde, dass der variable Kaufpreis auf die ebenfalls erfolgte Übertragung von Nutzungsrechten entfallen müsse, hatte das FG jedoch zu Recht nicht übernommen. Es konnte vielmehr aus den festgestellten Vereinbarungen sowie deren tatsächlichen Durchführung der Schluss gezogen werden, dass sich die festen oder variablen Teile des Kaufpreises nicht auf einen Erwerb von Nutzungsrechten durch die B-GmbH beziehen. Angesichts des im Kaufvertrag klar benannten Gegenstands des Vertrages (Verkauf von Anteilen an der A-GmbH) war die Schlussfolgerung der Vorinstanz, dass sich der vereinbarte Kaufpreis allein auf diesen Vertragsgegenstand bezieht, jedenfalls möglich.
Der Veräußerungsgewinn entsteht zwar grundsätzlich im Veräußerungszeitpunkt, und zwar unabhängig davon, ob der vereinbarte Kaufpreis sofort fällig, in Raten zahlbar oder langfristig gestundet ist und wann der Verkaufserlös dem Veräußerer tatsächlich zufließt. Der Veräußerungsgewinn ist damit regelmäßig stichtagsbezogen auf den Veräußerungszeitpunkt zu ermitteln. Für Fälle der gewinn- oder umsatzabhängigen Kaufpreisforderungen ist hingegen auf die Realisation des Veräußerungsentgelts abzustellen, da der Veräußerer die Gewinne erst im Zuflusszeitpunkt erzielt. Diese zu den Veräußerungsgewinnen nach §§ 16, 17 EStG ergangenen Rechtsprechungsgrundsätze sind für Veräußerungsgewinne nach § 8b Abs. 2 Satz 1 und 2 KStG zu beachten. Hier führte dies dazu, dass die Zahlungen zwar Teil des Veräußerungsgewinns, aber im Zeitpunkt ihres Zuflusses gem. § 8b Abs. 2 KStG steuerlich außer Ansatz zu lassen sind.
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Die Klägerin ist eine GmbH aus dem Jahr 1998. Anteilseigner sind neben einem weiteren Gesellschafter die C-GmbH sowie die D-GmbH. In ihrer Bilanz 1998 aktivierte die Klägerin eine Beteiligung an der A-GmbH. Im Jahr 1999 veräußerte sie 75 % dieser Anteile (insgesamt hielt sie 75,2 % des Stammkapitals) an die B-GmbH. Diese erhielt außerdem die alleinigen Nutzungsrechte an den durch die A-GmbH entwickelten Produkten. Der Kaufpreis setzt sich aus einem sofort zahlbaren fixen Betrag und einem "variablen Kaufpreis" zusammen. Letzterer bemisst sich nach der Summe der unter Punkt 2 Nr. 4 des Kaufvertrages detailliert aufgeführten Einzelpreise für jedes dort benannte System. Hiervon war ein Betrag als Vorauszahlung sofort zahlbar. Der variable Kaufpreis richtete sich nach den tatsächlich verkauften Sachen bis zum Jahr 2025 und wurde monatlich von der B-GmbH abgerechnet und gezahlt; zudem wurde er durch eine Garantie abgesichert.
Hinsichtlich der restlichen Anteile an der A-GmbH i.H.v. 25 wurde eine Erwerbs- bzw. Verkaufsoption zu einem festen Kaufpreis vereinbart, die frühestens zwei Jahre nach Wirksamwerden der ersten Anteilsveräußerung ausgeübt werden konnte. Nach Ausübung der Option sollte zudem der variable Kaufpreis nach Abzug der der Klägerin garantierten Mindestsumme zwischen den Altgesellschaftern aufgeteilt werden. Die Verkaufsoption wurde am 19.9.2002 ausgeübt. Die B-GmbH hielt danach alle Anteile an der A-GmbH. Die monatlichen variablen Kaufpreisraten der Anteilsveräußerung aus dem Jahr 1999 wurden zunächst als Forderungseingang verbucht und anschließend mit der Vorauszahlung verrechnet. Nach Überzahlung des garantierten variablen Kaufpreises (März 2003) wurden die Zahlungen der B-GmbH bei der Klägerin als Erlös erfasst.
Die Klägerin wies in ihrem Jahresabschluss für das Streitjahr 2009 einen Jahresfehlbetrag aus. In ihrer Gewinn- und Verlustrechnung waren dabei "Erträge variabler Kaufpreisanteil" A-GmbH enthalten, die nach der Körperschaftsteuererklärung gem. § 8b KStG außer Ansatz blieben. Das Finanzamt setzte die Körperschaftsteuer und den Gewerbesteuermessbetrag 2009 auf jeweils 0 e fest. Allerdings ging es davon aus, dass der von der Klägerin als steuerbefreit erklärte inländische Gewinn als steuerpflichtig zu berücksichtigen sei, da es sich um Zahlungen aus dem Anteilsverkauf des Jahres 1999 handele, auf die § 8b KStG keine Anwendung finde.
Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage statt. Der BFH hat die Entscheidung bestätigt.
Gründe:
Das FG hat zutreffend angenommen, dass die streitgegenständlichen Zahlungen der B-GmbH nach § 8b Abs. 2 KStG bei der Ermittlung des Einkommens und infolgedessen auch des Gewerbeertrags der Klägerin außer Ansatz bleiben.
Die Voraussetzungen des § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG waren im Streitfall erfüllt. Die Klägerin hatte 75 % der Anteile an der A-GmbH im Jahr 1999 an die B-GmbH veräußert und damit die Inhaberschaft an den Anteilen übertragen. Die Modalitäten der Zahlungsvereinbarung (u.a. Bemessung eines variablen Kaufpreises bis zum Jahr 2025) und die daraus folgende zeitlich gestreckte Entrichtung des vereinbarten Kaufpreises hatten dabei auf die Anteilsübertragung zum Zeitpunkt des Kaufvertrages im Jahr 1999 keinen Einfluss. Denn ein Veräußerungsgewinn entsteht im Zeitpunkt des Übergangs der wirtschaftlichen Inhaberstellung unabhängig davon, ob der vereinbarte Kaufpreis sofort fällig, in Raten zahlbar oder langfristig gestundet ist und wann der Verkaufserlös dem Veräußerer tatsächlich zufließt.
Der hiergegen seitens des Finanzamtes erhobene Einwand, der variable Kaufpreis gehöre nicht zum Veräußerungserlös, kam nicht zum Tragen. Im vorliegenden Fall war zwar der Verkauf der Gesellschaftsanteile an der A-GmbH Gegenstand der vertraglichen Vereinbarungen, wobei sich der Kaufpreis aus einem fixen und einem variablen Teil zusammensetzte. Die Schlussfolgerung der Finanzbehörde, dass der variable Kaufpreis auf die ebenfalls erfolgte Übertragung von Nutzungsrechten entfallen müsse, hatte das FG jedoch zu Recht nicht übernommen. Es konnte vielmehr aus den festgestellten Vereinbarungen sowie deren tatsächlichen Durchführung der Schluss gezogen werden, dass sich die festen oder variablen Teile des Kaufpreises nicht auf einen Erwerb von Nutzungsrechten durch die B-GmbH beziehen. Angesichts des im Kaufvertrag klar benannten Gegenstands des Vertrages (Verkauf von Anteilen an der A-GmbH) war die Schlussfolgerung der Vorinstanz, dass sich der vereinbarte Kaufpreis allein auf diesen Vertragsgegenstand bezieht, jedenfalls möglich.
Der Veräußerungsgewinn entsteht zwar grundsätzlich im Veräußerungszeitpunkt, und zwar unabhängig davon, ob der vereinbarte Kaufpreis sofort fällig, in Raten zahlbar oder langfristig gestundet ist und wann der Verkaufserlös dem Veräußerer tatsächlich zufließt. Der Veräußerungsgewinn ist damit regelmäßig stichtagsbezogen auf den Veräußerungszeitpunkt zu ermitteln. Für Fälle der gewinn- oder umsatzabhängigen Kaufpreisforderungen ist hingegen auf die Realisation des Veräußerungsentgelts abzustellen, da der Veräußerer die Gewinne erst im Zuflusszeitpunkt erzielt. Diese zu den Veräußerungsgewinnen nach §§ 16, 17 EStG ergangenen Rechtsprechungsgrundsätze sind für Veräußerungsgewinne nach § 8b Abs. 2 Satz 1 und 2 KStG zu beachten. Hier führte dies dazu, dass die Zahlungen zwar Teil des Veräußerungsgewinns, aber im Zeitpunkt ihres Zuflusses gem. § 8b Abs. 2 KStG steuerlich außer Ansatz zu lassen sind.
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