Vorsteuerberichtigung bei der Organgesellschaft aufgrund einer erfolgreichen Insolvenzanfechtung durch den Organträger
Kurzbesprechung
BFH v. 6.12.2023 - XI R 5/20
UStG § 17 Abs 1 S 2, § 17 Abs 2. 1 S 1
InsO § 35 Abs 1, § 55 Abs 1 Nr. 1, § 134 Abs 1, § 144 Abs 1
BGB § 426
Die Klägerin ist Insolvenzverwalterin über das Vermögen der S GmbH (S). Das Insolvenzverfahren über das Vermögen der S wurde in 2011 eröffnet. Die Anteile an S hatte im Jahr 2010 die T GmbH (T) für 1 € erworben. T war seit Februar 2010 umsatzsteuerrechtliche Organträgerin und S Organgesellschaft. Während des Bestehens der Organschaft meldete T die Umsatzsteuer für den Organkreis an, nahm den Vorsteuerabzug für den Organkreis vor und vereinnahmte entstandene Vorsteuerüberhänge. Da S seit Mai 2010 in Liquiditätsschwierigkeiten war, finanzierte T außerdem seit Juli 2010 Material-, Personal- und sonstige Kosten der S.
Über das Vermögen der T wurde ebenfalls in 2011 das Insolvenzverfahren eröffnet. Der Insolvenzverwalter der T (Beigeladener) hat daraufhin sämtliche Zahlungen der T an Lieferanten der S erfolgreich gemäß § 134 InsO angefochten, weil S im Zeitpunkt der Bewirkung der Leistung insolvenzreif gewesen sei.
Das FA setzte aufgrund der erfolgreichen Insolvenzanfechtungen gegenüber dem ehemaligen Insolvenzverwalter über das Vermögen der S mit Änderungsbescheiden wegen Umsatzsteuer 2013 und 2014 die Umsatzsteuer höher fest. Die Bescheide führten zu Nachzahlungen, die die Insolvenzmasse der S leisten soll. Nach erfolglosem Einspruchsverfahren gab das FG der eingelegten Klage statt. Der BFH hob jedoch die Entscheidung des FG auf und verwies den Streitfall an die Vorinstanz zurück.
Hat sich die Bemessungsgrundlage für einen steuerpflichtigen Umsatz im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG geändert, hat nach § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG der Unternehmer, der diesen Umsatz ausgeführt hat, den dafür geschuldeten Steuerbetrag und nach § 17 Abs. 1 Satz 2 UStG der Unternehmer, an den der Umsatz ausgeführt wurde, den Vorsteuerabzug zu berichtigen. Dies gilt nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 UStG sinngemäß, wenn das vereinbarte Entgelt für eine steuerpflichtige Lieferung, sonstige Leistung oder einen steuerpflichtigen innergemeinschaftlichen Erwerb uneinbringlich geworden ist. Erst wenn das Entgelt nachträglich vereinnahmt wird, sind Steuerbetrag und Vorsteuerabzug erneut zu berichtigen (§ 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG).
Zahlt ein Gläubiger des Insolvenzschuldners Beträge, die er vor Insolvenzeröffnung vom Insolvenzschuldner vereinnahmt hat, nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens infolge einer erfolgreichen Insolvenzanfechtung in die Insolvenzmasse zurück, ist der Vorsteuerabzug gemäß § 17 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG zu berichtigen. Dies gilt auch dann, wenn der leistende Unternehmer ein bereits vereinnahmtes Entgelt, das ein Dritter entrichtet hat, an einen Dritten zurückzahlt, weil dessen Insolvenzverwalter die Zahlung erfolgreich angefochten hat, und zwar auch dann, wenn im Zeitpunkt der Rückzahlung über das Vermögen des Leistungsempfängers das Insolvenzverfahren eröffnet ist.
Im Streitfall war das FG zurecht davon ausgegangen, dass die von einem Insolvenzverwalter eines Dritten vorgenommene Insolvenzanfechtung, die eine Vorsteuerberichtigung beim Leistungsempfänger zur Folge hat, nicht dazu führt, dass im Verfahren des Leistungsempfängers der aus der Vorsteuerberichtigung resultierende Steueranspruch im Sinne des § 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO durch eine Handlung des Insolvenzverwalters begründet worden wäre. Im Hinblick auf die insolvenzrechtliche Trennung der Verfahren über die personenverschiedenen Insolvenzschuldner wäre unerheblich, wenn in beiden Verfahren dieselbe Person als Insolvenzverwalter eingesetzt worden wäre.
Das FG hatte allerdings nicht geprüft, ob der streitige Steueranspruch des FA gegen die Steuerpflichtige eine Masseverbindlichkeit ist, die in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begründet worden ist. Masseverbindlichkeiten sind nach § 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO auch die Verbindlichkeiten, die in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begründet werden, ohne zu den Kosten des Insolvenzverfahrens zu gehören.
Den "in anderer Weise" durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Masse begründeten Verbindlichkeiten sind Abgabenforderungen zuzuordnen, soweit sie die Insolvenzmasse betreffen. Dafür kommt es nicht darauf an, ob der Abgabentatbestand durch ein Verhalten des Insolvenzverwalters oder durch andere Tatsachen erfüllt ist; vielmehr genügt, dass die Abgabenforderung selbst einen Bezug zur Insolvenzmasse aufweist und erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens begründet wurde.
Der Begriff der "Insolvenzmasse" ist in § 35 Abs. 1 InsO dahingehend bestimmt, dass das Insolvenzverfahren das gesamte Vermögen erfasst, das dem Schuldner zur Zeit der Eröffnung des Verfahrens gehört und das er während des Verfahrens erlangt "Vermögen" einer Person sind deren Sachen und geldwerten Rechte und Güter
Im Streitfall lag keine durch Steuerbescheid gegenüber der Steuerpflichtigen festzusetzende Masseverbindlichkeit vor, wenn die Masse durch die Anfechtung des Insolvenzverwalters kein Aktivvermögen erworben hat.
Im Streitfall hatte das FG jedoch keine tatsächlichen Feststellungen dazu getroffen, ob aufgrund der erfolgreichen Insolvenzanfechtungen des Beigeladenen der von der Klägerin verwalteten Masse der S gegen die Masse der T analog § 426 BGB Ausgleichsansprüche zustehen. Die notwendigen weiteren tatsächlichen Feststellungen muss das FG im zweiten Rechtsgang nachholen.
Verlag Dr. Otto Schmidt
UStG § 17 Abs 1 S 2, § 17 Abs 2. 1 S 1
InsO § 35 Abs 1, § 55 Abs 1 Nr. 1, § 134 Abs 1, § 144 Abs 1
BGB § 426
Die Klägerin ist Insolvenzverwalterin über das Vermögen der S GmbH (S). Das Insolvenzverfahren über das Vermögen der S wurde in 2011 eröffnet. Die Anteile an S hatte im Jahr 2010 die T GmbH (T) für 1 € erworben. T war seit Februar 2010 umsatzsteuerrechtliche Organträgerin und S Organgesellschaft. Während des Bestehens der Organschaft meldete T die Umsatzsteuer für den Organkreis an, nahm den Vorsteuerabzug für den Organkreis vor und vereinnahmte entstandene Vorsteuerüberhänge. Da S seit Mai 2010 in Liquiditätsschwierigkeiten war, finanzierte T außerdem seit Juli 2010 Material-, Personal- und sonstige Kosten der S.
Über das Vermögen der T wurde ebenfalls in 2011 das Insolvenzverfahren eröffnet. Der Insolvenzverwalter der T (Beigeladener) hat daraufhin sämtliche Zahlungen der T an Lieferanten der S erfolgreich gemäß § 134 InsO angefochten, weil S im Zeitpunkt der Bewirkung der Leistung insolvenzreif gewesen sei.
Das FA setzte aufgrund der erfolgreichen Insolvenzanfechtungen gegenüber dem ehemaligen Insolvenzverwalter über das Vermögen der S mit Änderungsbescheiden wegen Umsatzsteuer 2013 und 2014 die Umsatzsteuer höher fest. Die Bescheide führten zu Nachzahlungen, die die Insolvenzmasse der S leisten soll. Nach erfolglosem Einspruchsverfahren gab das FG der eingelegten Klage statt. Der BFH hob jedoch die Entscheidung des FG auf und verwies den Streitfall an die Vorinstanz zurück.
Hat sich die Bemessungsgrundlage für einen steuerpflichtigen Umsatz im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG geändert, hat nach § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG der Unternehmer, der diesen Umsatz ausgeführt hat, den dafür geschuldeten Steuerbetrag und nach § 17 Abs. 1 Satz 2 UStG der Unternehmer, an den der Umsatz ausgeführt wurde, den Vorsteuerabzug zu berichtigen. Dies gilt nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 UStG sinngemäß, wenn das vereinbarte Entgelt für eine steuerpflichtige Lieferung, sonstige Leistung oder einen steuerpflichtigen innergemeinschaftlichen Erwerb uneinbringlich geworden ist. Erst wenn das Entgelt nachträglich vereinnahmt wird, sind Steuerbetrag und Vorsteuerabzug erneut zu berichtigen (§ 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG).
Zahlt ein Gläubiger des Insolvenzschuldners Beträge, die er vor Insolvenzeröffnung vom Insolvenzschuldner vereinnahmt hat, nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens infolge einer erfolgreichen Insolvenzanfechtung in die Insolvenzmasse zurück, ist der Vorsteuerabzug gemäß § 17 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG zu berichtigen. Dies gilt auch dann, wenn der leistende Unternehmer ein bereits vereinnahmtes Entgelt, das ein Dritter entrichtet hat, an einen Dritten zurückzahlt, weil dessen Insolvenzverwalter die Zahlung erfolgreich angefochten hat, und zwar auch dann, wenn im Zeitpunkt der Rückzahlung über das Vermögen des Leistungsempfängers das Insolvenzverfahren eröffnet ist.
Im Streitfall war das FG zurecht davon ausgegangen, dass die von einem Insolvenzverwalter eines Dritten vorgenommene Insolvenzanfechtung, die eine Vorsteuerberichtigung beim Leistungsempfänger zur Folge hat, nicht dazu führt, dass im Verfahren des Leistungsempfängers der aus der Vorsteuerberichtigung resultierende Steueranspruch im Sinne des § 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO durch eine Handlung des Insolvenzverwalters begründet worden wäre. Im Hinblick auf die insolvenzrechtliche Trennung der Verfahren über die personenverschiedenen Insolvenzschuldner wäre unerheblich, wenn in beiden Verfahren dieselbe Person als Insolvenzverwalter eingesetzt worden wäre.
Das FG hatte allerdings nicht geprüft, ob der streitige Steueranspruch des FA gegen die Steuerpflichtige eine Masseverbindlichkeit ist, die in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begründet worden ist. Masseverbindlichkeiten sind nach § 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO auch die Verbindlichkeiten, die in anderer Weise durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Insolvenzmasse begründet werden, ohne zu den Kosten des Insolvenzverfahrens zu gehören.
Den "in anderer Weise" durch die Verwaltung, Verwertung und Verteilung der Masse begründeten Verbindlichkeiten sind Abgabenforderungen zuzuordnen, soweit sie die Insolvenzmasse betreffen. Dafür kommt es nicht darauf an, ob der Abgabentatbestand durch ein Verhalten des Insolvenzverwalters oder durch andere Tatsachen erfüllt ist; vielmehr genügt, dass die Abgabenforderung selbst einen Bezug zur Insolvenzmasse aufweist und erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens begründet wurde.
Der Begriff der "Insolvenzmasse" ist in § 35 Abs. 1 InsO dahingehend bestimmt, dass das Insolvenzverfahren das gesamte Vermögen erfasst, das dem Schuldner zur Zeit der Eröffnung des Verfahrens gehört und das er während des Verfahrens erlangt "Vermögen" einer Person sind deren Sachen und geldwerten Rechte und Güter
Im Streitfall lag keine durch Steuerbescheid gegenüber der Steuerpflichtigen festzusetzende Masseverbindlichkeit vor, wenn die Masse durch die Anfechtung des Insolvenzverwalters kein Aktivvermögen erworben hat.
Im Streitfall hatte das FG jedoch keine tatsächlichen Feststellungen dazu getroffen, ob aufgrund der erfolgreichen Insolvenzanfechtungen des Beigeladenen der von der Klägerin verwalteten Masse der S gegen die Masse der T analog § 426 BGB Ausgleichsansprüche zustehen. Die notwendigen weiteren tatsächlichen Feststellungen muss das FG im zweiten Rechtsgang nachholen.