Wie ist die Überlassung des kommerzialisierbaren Teils des Namensrechts einer natürlichen Person ertragsteuerrechtlich zu beurteilen?

Der Sachverhalt:
Die Klägerin war zunächst Arbeitnehmerin. Im Jahr 01 schloss sie mit ihrer Arbeitgeberin (X) einen Lizenzvertrag und gewährte ihr gegen eine gesonderte Vergütung das ausschließliche Recht, Produkte mit ihrem Namen zu versehen und Marken eintragen zu lassen, zu deren Bestandteilen auch ihr Name gehört. Ab dem Jahr 02 wurde die Klägerin nicht mehr als Arbeitnehmerin, sondern als selbständige Beraterin tätig. Der Lizenzvertrag wurde fortgeführt.

Im Streitjahr 03 wurde der Beratungs- und Lizenzvertrag aufgehoben. Die X übertrug die eingetragenen Marken unentgeltlich auf die Klägerin. Zum selben Zeitpunkt übertrug letztere die eingetragenen Marken durch einen Markenkauf- und Übertragungsvertrag auf die Y-Gruppe (Y). In dem Vertrag gewährte sie der Y zudem das ausschließliche Nutzungsrecht an ihrem Namen. Als Gegenleistung musste Y eine im Streitjahr fällige feste Vergütung sowie - begrenzt auf die beiden Folgejahre - umsatzabhängige Beträge zahlen. Zusätzlich schlossen die Klägerin und Y einen Beratervertrag.

Das Finanzamt besteuerte die Vergütung, welche die Klägerin aus dem Lizenzvertrag mit der X bezogen hatte, während der Zeit der Arbeitnehmertätigkeit als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Nach dem Wechsel in die Beraterstellung behandelte es das Beraterhonorar und die Lizenzeinnahmen als Einkünfte aus selbständiger Arbeit. Die Vergütung aus dem Markenkauf- und Übertragungsvertrag sah die Behörde als Einnahmen nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG an.

Die Klägerin vertrat hingegen die Auffassung, die Marken- und Namensrechte hätten niemals zu ihrem Betriebsvermögen gehört. Es könne sich nicht um notwendiges Betriebsvermögen handeln, da die Beratungstätigkeit für X ohne weiteres auch ohne diese immateriellen Wirtschaftsgüter möglich gewesen sei. Gewillkürtes Betriebsvermögen sei ebenfalls nicht gegeben, da es an einer Einlagehandlung fehle. Die von der Y bezogenen Vergütungen seien für den endgültigen Verkauf dieser zum Privatvermögen gehörenden Wirtschaftsgüter gezahlt worden und daher nicht steuerbar. Selbst wenn die Wirtschaftsgüter im Jahr 03 zum Betriebsvermögen gehört haben sollten, wäre dem Veräußerungserlös ein Einlagewert gegenüberzustellen.

Das FG wies die Klage ab. Auf die Revision der Klägerin hob der BFH die Entscheidung der Vorinstanz auf und verwies den Streitfall zur weiteren Sachaufklärung und erneuten Entscheidung an das FG zurück.

Gründe:
Der kommerzialisierbare Teil des Namensrechts einer natürlichen Person stellt unabhängig davon, ob er zivilrechtlich (endgültig) übertragbar ist, ertragsteuerrechtlich ein Wirtschaftsgut dar. Er ist kein bloßes Nutzungsrecht und daher einlagefähig. Vom Einlagewert des kommerzialisierbaren Teils des Namensrechts können AfA vorgenommen werden.

Die Übertragung der Markenrechte im vorliegenden Fall war - neben der Einräumung der Rechte am Namen der Klägerin - essentieller Bestandteil der Vereinbarungen mit Y, mit der die Klägerin beträchtliche Betriebseinnahmen erzielte. Die Markenrechte waren mithin objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz in ihrem Betrieb bestimmt und deshalb - für eine logische Sekunde zwischen dem Erwerb und der Weiterveräußerung - ebenfalls dem notwendigen Betriebsvermögen zuzuordnen.

Für die Überlassung des Namensrechts war im Markenkauf- und Übertragungsvertrag - entgegen der Auffassung des FG - eine Gegenleistung vereinbart worden. Denn die Klägerin hatte der Y weltweit das ausschließliche Nutzungsrecht an ihrem Namen (Zeichen) zur Kennzeichnung des Geschäftsbetriebs gewährt. Dieses Recht umfasst auch die Aufnahme des Zeichens in die Firma sowie als Domainname. Y ist ferner berechtigt, Unterlizenzen an dem Namen der Klägerin zu erteilen. Y hat sich damit neben den eingetragenen Marken weitergehende Rechte am Namensrecht einräumen lassen und ist daher etwa - im Gegensatz zur Klägerin selbst - befugt, weitere Marken oder Domains mit dem Namen der Klägerin anzumelden.

Das FG wird nun im zweiten Rechtsgang einen Einlagewert für das Namensrecht ermitteln müssen. § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG ist unabhängig davon anwendbar, ob die Klägerin ihren Gewinn nach § 4 Abs. 1, § 5 EStG oder nach § 4 Abs. 3 EStG zu ermitteln hatte. Einlagewert ist gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG der Teilwert.

• Sollte der Markenkauf- und Übertragungsvertrag als Verkauf des kommerzialisierbaren Teils des Namensrechts an Y zu beurteilen sein, hätte den als Betriebseinnahmen angesetzten Zahlungen der Y an die Steuerpflichtige der Buchwert des Namensrechts (Einlagewert) gegenübergestellt werden müssen.
• Sollte das Rechtsverhältnis zwischen der Steuerpflichtigen und Y hingegen als Nutzungsüberlassung in Bezug auf das Namensrecht zu beurteilen sein, wird das FG sich weiter mit der Frage zu befassen haben, ob bzw. in welcher Höhe die Steuerpflichtige AfA vom Buchwert des Namensrechts (Einlagewert) als Betriebsausgaben abziehen kann.
• Der BFH stellte heraus, dass der Anwendung von § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG nicht entgegensteht, dass die Steuerpflichtige ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt hat. Denn auch bei dieser Gewinnermittlungsart sind zur richtigen Ermittlung des Gewinns Entnahmen und Einlagen, soweit sie nicht in Geld bestehen und sich dadurch gewinnmäßig ohnehin nicht auswirken, grundsätzlich in gleicher Weise zu berücksichtigen wie bei der Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich.
• Einlagen sind grundsätzlich mit dem Teilwert, den das Wirtschaftsgut im Zeitpunkt seiner Zuführung zum Betriebsvermögen hat, zu bewerten (§ 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Halbsatz 1 EStG, hier ggf. i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 6 EStG). Entscheidungserheblich wird sein, ob der Markenkauf- und Übertragungsvertrag dahingehend auszulegen ist, dass die Steuerpflichtige den kommerzialisierbaren Teil ihres Namensrechts an Y veräußert hat, da sich die einkommensteuerlichen Rechtsfolgen einer Veräußerung im Streitfall von denen einer bloßen Nutzungsüberlassung unterscheiden.
• Sollte es sich bei der Vereinbarung des Jahres 03 hinsichtlich des Namens der Steuerpflichtigen hingegen um eine zeitlich begrenzte Nutzungsüberlassung handeln, wären bei der Einkünfteermittlung neben den Lizenzeinnahmen zumindest die AfA (§ 7 Abs. + 1 EStG) auf den Buchwert des überlassenen Wirtschaftsguts zu berücksichtigen.

Linkhinweis:

• Der Volltext der Entscheidung ist auf der Homepage des BFH veröffentlicht.
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