Wirtschaftliches Eigentum: Bestimmung des Zeitpunkts der Anteilsveräußerung bei abweichendem Wirtschaftsjahr der Mitunternehmerschaft

In dem vorliegenden Fall ging es um die zeitliche Zuordnung der Veräußerung von Mitunternehmeranteilen. Die K-AG hatte mit notariell beurkundetem Vertrag vom 13.1.2000 alle Kommanditanteile an der A-KG und sämtliche Geschäftsanteile der Komplementär-GmbH erworben. Der Erwerb erfolgte in zwei Schritten.
 

• Zunächst wurden Zug um Zug gegen Zahlung des Kaufpreises 75 % des Kommanditkapitals erworben.
• Zum 31.1.2001 gingen sodann die restlichen Kommanditanteile in Höhe von 25 % über.

Das Finanzamt war der Ansicht, der gesamte, sich aus der Veräußerung der Kommanditanteile ergebende Veräußerungsgewinn sei bereits im Jahr 2000 zu versteuern. Hiergegen wandten sich die Gesellschafter der A-KG mit der Begründung, bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns 2000 sei lediglich von einer Veräußerung von nur 75 % der Anteile auszugehen. Das FG wies die Klage ab. Die Revision der Kläger blieb vor dem BFH ebenfalls erfolglos.

Gründe:
Die erzielten Gewinne aus der Veräußerung der Mitunternehmeranteile an der A-KG waren bereits im Rahmen der Gewinnfeststellung für das Streitjahr vollständig als Veräußerungsgewinne i.S.v. § 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG zu erfassen. Alle ehemaligen Kommanditisten der A-KG hatten bereits im Streitjahr nicht nur das Eigentum an ihren Mitunternehmeranteilen zu 75 %, sondern darüber hinaus das wirtschaftliche Eigentum an den restlichen 25 % ihrer Mitunternehmeranteile an die K-AG übertragen.

Der steuerrechtlich maßgebliche Zeitpunkt der Veräußerung des Anteils an einer Personengesellschaft kann bereits vor der zivilrechtlichen Übertragung des Gesellschaftsanteils liegen, wenn der Erwerber aufgrund eines zivilrechtlichen Rechtsgeschäfts bereits eine rechtlich geschützte, auf den Erwerb des Rechts gerichtete Position erworben hat, die ihm gegen seinen Willen nicht mehr entzogen werden kann, und Mitunternehmerrisiko sowie Mitunternehmerinitiative vollständig auf ihn übergegangen sind. Insofern kann auch die steuerrechtliche Zurechnung eines Gesellschaftsanteils nach den Maßstäben des § 39 Abs. 2 Nr. 1 S. 1 AO von der zivilrechtlichen Gesellschafterstellung abweichen.

Dabei ist der Übergang des wirtschaftlichen Eigentums nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse im jeweiligen Einzelfall zu beurteilen; bei der Bestimmung des wirtschaftlichen Eigentums ist nicht das formal Erklärte oder formal-rechtlich Vereinbarte, sondern das wirtschaftlich Gewollte und das tatsächlich Bewirkte ausschlaggebend. Mitunternehmerinitiative bedeutet vor allem Teilnahme an unternehmerischen Entscheidungen, wie sie etwa Gesellschaftern oder diesen vergleichbaren Personen als Geschäftsführern, Prokuristen oder anderen leitenden Angestellten obliegen. Ausreichend ist indes schon die Möglichkeit zur Ausübung von Gesellschafterrechten, die wenigstens den Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechten angenähert sind, die einem Kommanditisten nach dem HGB zustehen oder die den gesellschaftsrechtlichen Kontrollrechten nach § 716 Abs. 1 BGB entsprechen.

Das FG hat zu Recht entschieden, dass das Mitunternehmerrisiko bereits im Streitjahr 2000 auf die Erwerberin übergegangen war, da die Altgesellschafter der KG nach dem Übergangsstichtag in 2000 kein Mitunternehmerrisiko mehr getragen hatten. Sie hatten den mit ihren "vollständigen" Kommanditanteilen verbundenen Gewinnanteil für die Zeit vom 1.2.2000 bis zum des 31.1.2001 an die AG abgetreten, die die Abtretungen angenommen hatte. Die Abtretungen sollten zwar dinglich wirksam werden, sobald die an die AG veräußerten Kommanditanteile der 1. Tranche dinglich auf sie übergegangen sind. Allerdings standen diese Abtretungen unter vier aufschiebenden Bedingungen. Diese waren bereits im Streitjahr 2000 erfüllt. Somit waren auch die Gewinnanteile vollständig an die AG abgetreten.

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