Zu den steuerlichen Folgen des verbilligten Verkaufs eines Grundstücks einer GmbH an einen ausscheidenden Gesellschafter

Der Sachverhalt:
Am Stammkapital der GmbH waren ursprünglich der Kläger zu 19 Prozent, sein Vater (V) zu 51 Prozent und sein Bruder (B) zu 30 Prozent beteiligt. Im Zuge der Nachfolgeregelung schieden V und der Kläger zum 14.12.2007 aus der GmbH aus.

V übertrug seine Beteiligung an der GmbH durch notariell beurkundeten Vertrag vom 14.12.2007 im Wege der vorweggenommenen Erbfolge unentgeltlich auf B. Der Kläger verkaufte seine Beteiligung durch notariell beurkundeten Vertrag vom 14.12.2007 nach entsprechender Teilung an B (13 Prozent) und dessen Ehefrau (6 Prozent) zu Kaufpreisen i.H.v. insgesamt 230.000 €. Mit weiterem notariell beurkundetem Vertrag vom 14.12.2007 verkaufte die durch B als Geschäftsführer vertretene GmbH ihr gehörende Grundstücke mit Wirkung zum 31.12.2007 für 734.000 € an den Kläger.

Im Rahmen einer bei der GmbH durchgeführten Außenprüfung vertrat der Prüfer die Auffassung, der Verkehrswert der Grundstücke sei um 248.000 € höher gewesen als der vereinbarte Kaufpreis. Da betriebliche Gründe für die verbilligte Überlassung des Grundbesitzes nicht ersichtlich seien, liege eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) der GmbH an B vor. Das Finanzamt nahm an, die verbilligte Überlassung der Grundstücke bilde auch eine gemischte Schenkung der GmbH an den Kläger, und setzte demgemäß gegen ihn Schenkungsteuer i.H.v. rd. 50.000 € fest.

Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage statt. Die Revision des Finanzamts hatte vor dem BFH keinen Erfolg.

Die Gründe:
Das FG hat im Ergebnis zu Recht angenommen, das keine der Schenkungsteuer unterliegende gemischt-freigebige Zuwendung der GmbH an den Kläger gegeben ist. Der Vorteil des Klägers aus einem (etwaigen) verbilligten Erwerb des Grundbesitzes gehört vielmehr zum Veräußerungspreis i.S.d. § 17 Abs. 2 S. 1 EStG und ist somit ausschließlich von ertragsteuerrechtlicher Bedeutung.

Gem. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gilt als Schenkung unter Lebenden jede freigebige Zuwendung, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird. Vermögensvorteile, die ein Steuerpflichtiger durch eine auf einen Hinzuerwerb von Einkommen gerichtete Erwerbshandlung erzielt und die deshalb bei ihm der Einkommensteuer unterliegen, werden von der Vorschrift - mangels Freigebigkeit - nicht erfasst. Ein Vermögensvorteil, den der Verkäufer eines GmbH-Anteils über den vom Erwerber gezahlten Kaufpreis hinaus erhält, ist demnach beim Anteilsverkäufer allein von ertragsteuerrechtlicher Bedeutung, wenn der Vorteil zum Veräußerungspreis i.S.d. § 17 Abs. 2 S. 1 EStG zählt und daher bei der Ermittlung des der Einkommensteuer unterliegenden Veräußerungsgewinns i.S.d. § 17 Abs. 1 S. 1 EStG anzusetzen ist.

Die Leistung, die der Anteilsveräußerer im unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Veräußerung erhalten hat, braucht nicht in Geld zu bestehen. Veräußert ein GmbH-Gesellschafter seinen im Privatvermögen gehaltenen GmbH-Anteil und sind auch i.Ü. die Voraussetzungen des § 17 Abs. 1 S. 1 EStG erfüllt, liegt keine freigebige Zuwendung in der Form einer gemischten Schenkung der GmbH an den ausscheidenden Gesellschafter vor, wenn die GmbH im unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Anteilsveräußerung auf Veranlassung des Anteilserwerbers ein ihr gehörendes Grundstück zu einem deutlich unter dem Verkehrswert liegenden Preis an den Anteilsveräußerer verkauft. Die Differenz zwischen dem gemeinen Wert des Grundstücks und dem für das Grundstück entrichteten Kaufpreis gehört vielmehr ebenso wie der gezahlte Kaufpreis für den Anteil zu dem Veräußerungspreis, der bei der Ermittlung des der Einkommensteuer unterliegenden Veräußerungsgewinns anzusetzen ist.

Schenkungsteuerrechtlich spielt es dabei keine Rolle, ob der auf Veranlassung des Anteilserwerbers erfolgte verbilligte Verkauf des Grundstücks der GmbH an den Anteilsveräußerer zu einer gem. § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG der Einkommensteuer unterliegenden vGA der GmbH an den Anteilserwerber führt. Das Vorliegen der vGA würde es nämlich nicht ausschließen, dass der Vorteil aus dem verbilligten Grundstückserwerb beim Anteilsveräußerer als Bestandteil des Veräußerungspreises i.S.d. § 17 Abs. 2 S. 1 EStG erfasst wird. Die unmittelbare Zuwendung des Vermögensvorteils aus dem verbilligten Grundstückserwerb an den Anteilsveräußerer würde ertragsteuerrechtlich so beurteilt, als hätte der Anteilserwerber den Vorteil von der GmbH erhalten und diesen an den Anteilsverkäufer weitergegeben. Der Vorteil würde dann ertragsteuerrechtlich einen zusätzlichen Teil des vom Anteilserwerber entrichteten Kaufpreises für den Anteil bilden und wäre demgemäß Bestandteil des Veräußerungspreises i.S.d. § 17 Abs. 2 S. 1 EStG.

Der Vermögensvorteil, den der Kläger aus der (evtl.) zu niedrigen Bemessung des Kaufpreises für die Grundstücke erhalten hat, ist danach beim Kläger ausschließlich von ertragsteuerrechtlicher Bedeutung und kann nicht zusätzlich als der Schenkungsteuer unterliegende freigebige Zuwendung der GmbH an den Kläger gewertet werden. Der Kaufvertrag über die Grundstücke stand ersichtlich im unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit dem Anteilsverkauf. Die Anteils- und die Grundstücksveräußerung bildeten im Rahmen der Nachfolgeregelung ein wirtschaftlich unmittelbar zusammengehörendes Geschehen. Da auch unmittelbar von Dritten stammende Leistungen, die der Veräußerer eines Anteils an einer GmbH zwar nicht als Gegenleistung für den Anteil, aber im unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Veräußerung erhalten hat, zum Veräußerungspreis i.S.d. § 17 Abs. 2 S. 1 EStG gehören, ist eine rechtliche Verknüpfung der Anteilsveräußerung mit dem Grundstückskauf nicht erforderlich.

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