Zum Schulschwimmen im Rahmen der Spartenrechnung kommunaler Eigengesellschaften
Kurzbesprechung
BFH v. 16.12.2020 - I R 50/17
KStG § 4 Abs. 1, § 4 Abs 5, § 8 Abs. 3 S. 2, § 8 Abs. 7 S. 1 Nr. 2, § 8 Abs. 9 , § 34 Abs. 6 S. 4, § 34 Abs. 6 S. 5
FGO § 68 S .1, § 127
AEUV Art 107 Abs. 1, Art. 108 Abs. 3
Die Beteiligten streiten über die Verrechnung von Verlusten aus dem Schulschwimmen im Rahmen eines steuerlichen Querverbunds.
Grundlage der sog. Spartenrechnung, mit der die Ergebnisverrechnung bei kommunalen Eigengesellschaften mit strukturell dauerdefizitären Tätigkeiten an die für Betriebe gewerblicher Art (BgA) geltenden Grundsätze ausgerichtet werden soll. Der von § 8 Abs. 9 Satz 1 KStG in Bezug genommene § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 KStG sieht vor, dass bei Kapitalgesellschaften, bei denen die Mehrheit der Stimmrechte unmittelbar oder mittelbar auf juristische Personen des öffentlichen Rechts entfällt und nachweislich ausschließlich diese Gesellschafter die Verluste aus Dauerverlustgeschäften tragen, die Rechtsfolgen einer verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG nicht bereits deshalb zu ziehen sind, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben.
Für jede sich hiernach ergebende Sparte ist der Gesamtbetrag der Einkünfte getrennt zu ermitteln (§ 8 Abs. 9 Satz 2 KStG). Ein negativer Gesamtbetrag der Einkünfte einer Sparte darf nicht mit einem positiven Gesamtbetrag der Einkünfte einer anderen Sparte verrechnet werden (§ 8 Abs. 9 Satz 4 KStG).
Im Streitfall hatte das FG zu Recht angenommen, dass die Steuerpflichtige eine Kapitalgesellschaft ist, bei der hinsichtlich des Betriebs der Bäder § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 KStG zur Anwendung kommt und deshalb für die aus diesem Betrieb resultierenden Verluste nicht die Rechtsfolgen einer vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG zu ziehen sind. Ob und inwieweit das Schulschwimmen eine vom öffentlichen Badebetrieb getrennte Tätigkeit darstellt, ist an dieser Stelle noch ohne Bedeutung.
Auch die Entscheidung des FG, keine Verrechnung der Verluste aus dem Schulschwimmen zuzulassen, war nicht zu beanstanden Das FG hatte diese Verluste zutreffend gemäß § 8 Abs. 9 Satz 1 Nr. 1 KStG einer gesonderten Sparte zugeordnet, so dass sie nicht mit den Ergebnissen anderer Sparten zusammengefasst werden können.
Ausgangspunkt ist eine fiktive Betrachtung der entscheidungsrelevanten Tätigkeiten der Eigengesellschaft und ihres kommunalen Anteilseigners nach den für BgA geltenden Grundsätzen. Maßgebend ist, wie der öffentliche Badebetrieb und das Schulschwimmen zu beurteilen wären, wenn die Stadt diese Tätigkeiten ohne Zwischenschaltung der Klägerin ausgeübt hätte. Dies ergibt sich bereits aus dem Wortlaut des § 8 Abs. 9 Satz 1 Nr. 1 KStG, der ausdrücklich auf eine (fiktive) Beurteilung "bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts" abstellt.
Auch die Gesetzesbegründung bestätigt, dass die Ergebnisverrechnung bei kommunalen Eigengesellschaften mit strukturell dauerdefizitären Tätigkeiten an den für BgA geltenden Grundsätzen ausgerichtet werden soll.
Im Streitfall ist bei fiktiver Anwendung der für BgA geltenden Grundsätze zwischen dem öffentlichen Badebetrieb und dem Schulschwimmen zu trennen, auch wenn beides in einem von der Stadt betriebenen Bad durchgeführt wird. Letzteres hat lediglich zur Folge, dass die Aufwendungen für den Betrieb des Bades nach dem Veranlassungszusammenhang anteilig den beiden Tätigkeiten öffentlicher Badebetrieb und Schulschwimmen zuzuordnen sind.
Entscheidend ist, dass es im Rahmen des § 4 Abs. 1 KStG auf eine ausschließlich tätigkeitsbezogene Betrachtungsweise ankommt. Allein die Verbindung durch gemischt genutzte Betriebsmittel (hier: Schwimmbad) reicht demnach nicht, um eine einheitliche Tätigkeit anzunehmen.
Im Streitfall bestanden keine Anhaltspunkte, dass der öffentliche Badebetrieb und das Schulschwimmen derart eng miteinander verflochten sind, dass eine Trennung entweder unmöglich oder unzumutbar ist. Dies wurde durch die getroffene tatsächliche Verständigung über die anteilige Zuordnung der Aufwendungen für das gemischt genutzte Bad bestätigt.
Soweit der Betrieb des Bades im Rahmen einer fiktiven Betrachtung nach BgA-Grundsätzen dem hoheitlichen Schulschwimmen zuzuordnen wäre, ist er "Ausfluss" einer hoheitlichen Tätigkeit i.S. des § 8 Abs. 9 Satz 1 Nr. 1 KStG.
Da die streitigen Verluste aus dem Schulschwimmen bereits nach nationalem Recht nicht mit den übrigen Ergebnissen der Steuerpflichtigen verrechnet werden können, kommt es im Streitfall nicht darauf an, ob die Regelung für Dauerverlustgeschäfte kommunaler Eigengesellschaften gemäß § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. § 8 Abs. 9 KStG eine staatliche Beihilfe i.S. des Art. 107 Abs. 1 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) darstellt, die dem beihilferechtlichen Durchführungsverbot gemäß Art. 108 Abs. 3 AEUV unterliegt.
Darüber hinaus kam auch im Hinblick auf diejenigen Dauerverluste der Steuerpflichtigen aus dem Bäderbetrieb, die nicht durch das Schulschwimmen veranlasst und deshalb vom FA zur Verrechnung zugelassen worden sind, kein Vorabentscheidungsersuchen beim EuGH in Betracht.
Verlag Dr. Otto Schmidt
KStG § 4 Abs. 1, § 4 Abs 5, § 8 Abs. 3 S. 2, § 8 Abs. 7 S. 1 Nr. 2, § 8 Abs. 9 , § 34 Abs. 6 S. 4, § 34 Abs. 6 S. 5
FGO § 68 S .1, § 127
AEUV Art 107 Abs. 1, Art. 108 Abs. 3
Die Beteiligten streiten über die Verrechnung von Verlusten aus dem Schulschwimmen im Rahmen eines steuerlichen Querverbunds.
Grundlage der sog. Spartenrechnung, mit der die Ergebnisverrechnung bei kommunalen Eigengesellschaften mit strukturell dauerdefizitären Tätigkeiten an die für Betriebe gewerblicher Art (BgA) geltenden Grundsätze ausgerichtet werden soll. Der von § 8 Abs. 9 Satz 1 KStG in Bezug genommene § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 KStG sieht vor, dass bei Kapitalgesellschaften, bei denen die Mehrheit der Stimmrechte unmittelbar oder mittelbar auf juristische Personen des öffentlichen Rechts entfällt und nachweislich ausschließlich diese Gesellschafter die Verluste aus Dauerverlustgeschäften tragen, die Rechtsfolgen einer verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG nicht bereits deshalb zu ziehen sind, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben.
Für jede sich hiernach ergebende Sparte ist der Gesamtbetrag der Einkünfte getrennt zu ermitteln (§ 8 Abs. 9 Satz 2 KStG). Ein negativer Gesamtbetrag der Einkünfte einer Sparte darf nicht mit einem positiven Gesamtbetrag der Einkünfte einer anderen Sparte verrechnet werden (§ 8 Abs. 9 Satz 4 KStG).
Im Streitfall hatte das FG zu Recht angenommen, dass die Steuerpflichtige eine Kapitalgesellschaft ist, bei der hinsichtlich des Betriebs der Bäder § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 KStG zur Anwendung kommt und deshalb für die aus diesem Betrieb resultierenden Verluste nicht die Rechtsfolgen einer vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG zu ziehen sind. Ob und inwieweit das Schulschwimmen eine vom öffentlichen Badebetrieb getrennte Tätigkeit darstellt, ist an dieser Stelle noch ohne Bedeutung.
Auch die Entscheidung des FG, keine Verrechnung der Verluste aus dem Schulschwimmen zuzulassen, war nicht zu beanstanden Das FG hatte diese Verluste zutreffend gemäß § 8 Abs. 9 Satz 1 Nr. 1 KStG einer gesonderten Sparte zugeordnet, so dass sie nicht mit den Ergebnissen anderer Sparten zusammengefasst werden können.
Ausgangspunkt ist eine fiktive Betrachtung der entscheidungsrelevanten Tätigkeiten der Eigengesellschaft und ihres kommunalen Anteilseigners nach den für BgA geltenden Grundsätzen. Maßgebend ist, wie der öffentliche Badebetrieb und das Schulschwimmen zu beurteilen wären, wenn die Stadt diese Tätigkeiten ohne Zwischenschaltung der Klägerin ausgeübt hätte. Dies ergibt sich bereits aus dem Wortlaut des § 8 Abs. 9 Satz 1 Nr. 1 KStG, der ausdrücklich auf eine (fiktive) Beurteilung "bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts" abstellt.
Auch die Gesetzesbegründung bestätigt, dass die Ergebnisverrechnung bei kommunalen Eigengesellschaften mit strukturell dauerdefizitären Tätigkeiten an den für BgA geltenden Grundsätzen ausgerichtet werden soll.
Im Streitfall ist bei fiktiver Anwendung der für BgA geltenden Grundsätze zwischen dem öffentlichen Badebetrieb und dem Schulschwimmen zu trennen, auch wenn beides in einem von der Stadt betriebenen Bad durchgeführt wird. Letzteres hat lediglich zur Folge, dass die Aufwendungen für den Betrieb des Bades nach dem Veranlassungszusammenhang anteilig den beiden Tätigkeiten öffentlicher Badebetrieb und Schulschwimmen zuzuordnen sind.
Entscheidend ist, dass es im Rahmen des § 4 Abs. 1 KStG auf eine ausschließlich tätigkeitsbezogene Betrachtungsweise ankommt. Allein die Verbindung durch gemischt genutzte Betriebsmittel (hier: Schwimmbad) reicht demnach nicht, um eine einheitliche Tätigkeit anzunehmen.
Im Streitfall bestanden keine Anhaltspunkte, dass der öffentliche Badebetrieb und das Schulschwimmen derart eng miteinander verflochten sind, dass eine Trennung entweder unmöglich oder unzumutbar ist. Dies wurde durch die getroffene tatsächliche Verständigung über die anteilige Zuordnung der Aufwendungen für das gemischt genutzte Bad bestätigt.
Soweit der Betrieb des Bades im Rahmen einer fiktiven Betrachtung nach BgA-Grundsätzen dem hoheitlichen Schulschwimmen zuzuordnen wäre, ist er "Ausfluss" einer hoheitlichen Tätigkeit i.S. des § 8 Abs. 9 Satz 1 Nr. 1 KStG.
Da die streitigen Verluste aus dem Schulschwimmen bereits nach nationalem Recht nicht mit den übrigen Ergebnissen der Steuerpflichtigen verrechnet werden können, kommt es im Streitfall nicht darauf an, ob die Regelung für Dauerverlustgeschäfte kommunaler Eigengesellschaften gemäß § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. § 8 Abs. 9 KStG eine staatliche Beihilfe i.S. des Art. 107 Abs. 1 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) darstellt, die dem beihilferechtlichen Durchführungsverbot gemäß Art. 108 Abs. 3 AEUV unterliegt.
Darüber hinaus kam auch im Hinblick auf diejenigen Dauerverluste der Steuerpflichtigen aus dem Bäderbetrieb, die nicht durch das Schulschwimmen veranlasst und deshalb vom FA zur Verrechnung zugelassen worden sind, kein Vorabentscheidungsersuchen beim EuGH in Betracht.