Zum Umsatzschlüssel bei gemischt genutzten Gebäuden

Der Sachverhalt:
Die Klägerin ist eine GbR, deren Unternehmensgegenstand den Bau und die Vermietung von Gebäuden umfasst. Auf einem von ihr erworbenen Grundstück hatte sie ein gemischt genutztes Gebäude errichten lassen, das im Erdgeschoss durch zwei Ladengeschäfte (steuerpflichtige Vermietung) und im ersten und zweiten Obergeschoss als Wohnung (steuerfreie Vermietung) genutzt werden sollte.

Die auf die Herstellungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge betrugen 2004 rund 20.947 € und 2005 insgesamt 100.632 €. Die abzugsfähigen Vorsteuern berechnete die Klägerin nach dem Verhältnis der voraussichtlich steuerpflichtigen zu den steuerfreien Umsätzen (Umsatzschlüssel). Dies ergab ein Verhältnis von 51,54 % (Erdgeschoss) zu 48,46 % (Obergeschoss). Nach dem sog. Flächenschlüssel dagegen entfielen in den Streitjahren auf das Erdgeschoss 23,35 % und auf die Obergeschosse 76,65 %.

Nach einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung war das Finanzamt der Ansicht, dass der von der Klägerin angewandte Umsatzschlüssel ab Januar 2004 unzulässig sei und kürzte die geltend gemachten Vorsteuern unter Anwendung des sog. Flächenschlüssels. Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage statt. Die Klägerin könne sich unmittelbar auf die Regelungen der Richtlinie 77/388/EWG berufen, die als Regelaufteilungsmaßstab den Umsatzschlüssel vorsehen.

Auf die Revision der Steuerbehörde hob der BFH das Urteil de Vorinstanz auf und wies die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zurück.

Die Gründe:
Zu Unrecht hatte das FG § 15 Abs. 4 S. 3 UStG i.d.F. des Steueränderungsgesetzes 2003 nicht angewandt und die Vorsteuern stattdessen unmittelbar nach Art. 17 Abs. 5 der Richtlinie 77/388/EWG zugeordnet.

Eine Ermittlung des nicht abziehbaren Teils der Vorsteuerbeträge nach dem Verhältnis der Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, zu den Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, ist gem. § 15 Abs. 4 S. 3 UStG in richtlinienkonformer Auslegung nur zulässig, wenn keine andere - präzisere - Zurechnung möglich ist. Bei der Errichtung eines gemischt genutzten Gebäudes richtet sich die Vorsteueraufteilung im Regelfall nach dem objektbezogenen Flächenschlüssel. Das Urteil des FG widersprach diesen Maßstäben. § 15 Abs. 4 S. 3 UStG war bei richtlinienkonformer Auslegung anwendbar. Infolgedessen ist die Klägerin grundsätzlich zu einer Aufteilung nach dem Flächenschlüssel verpflichtet.

Vorsteuerbeträge sind aber dann nach dem (objektbezogenen) Umsatzschlüssel aufzuteilen, wenn eine Gesamtwürdigung ergibt, dass erhebliche Unterschiede in der Ausstattung der verschiedenen Zwecken dienenden Räume bestehen (Urt. v. 7.5.2014, Az.: V R 1/10). Ob dies der Fall ist, hatte das FG auf der Grundlage seiner Rechtsauffassung nicht geprüft. Im weiteren Verfahren muss es daher feststellen, ob die in der mündlichen Verhandlung genannten Ausstattungsunterschiede tatsächlich vorliegen und sodann würdigen, ob die Ausstattung der gewerblich vermieteten Räume erheblich von der Ausstattung der privat genutzten Räume abweicht, sodass die Vorsteuerbeträge nach dem Umsatzschlüssel aufgeteilt werden können, wofür insbesondere die unterschiedliche Raumhöhe sprechen könnte. Da es sich vorliegend um ein Ein-Objekt-Unternehmen handelt, unterscheidet sich der objektbezogene Umsatzschlüssel nicht von dem gesamtunternehmensbezogenen Umsatzschlüssel.

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