Zum Wegfall der Unternehmeridentität bei kurzfristigem Ausscheiden aus einer Personengesellschaft

Der Sachverhalt:
Die K-KG bestand bis Ende 1997 aus R. als alleinigem Kommanditisten und der K-GmbH als Komplementärin, die nicht am Vermögen der KG beteiligt war. R. war ferner als alleiniger Kommanditist an der A-KG beteiligt. Komplementärin der A-KG war die X-GmbH, die am Vermögen der A-KG nicht beteiligt war. Am 22.12.1997 schlossen der R., die K-GmbH und die A-KG einen Einbringungs- und Ausscheidensvertrag. Darin wurden die Übertragung des Kommanditanteils des R. an der K-KG auf die A-KG als auch das Ausscheiden der K-GmbH noch im Jahr 1997 vereinbart.

Die Anmeldung zur Eintragung in das Handelsregister wurde von R. sowohl als "bisheriger Kommanditist" als auch als "neuer Kommanditist, Firma A-KG, vertreten durch die Firma X-GmbH, vertreten durch den Geschäftsführer, R" unterzeichnet. Eine dementsprechende Eintragung im Handelsregister gab es auch für die K-KG. Mit Verschmelzungsvertrag und Beschlüssen der Gesellschafterversammlungen im Jahr 2001 wurde die A-KG auf die P-GmbH & Co. KG zur Klägerin verschmolzen.

Das Finanzamt ging davon aus, dass der bis zum 31.12.1997 bei der K-KG entstandene gewerbesteuerliche Verlustvortrag i.H.v. rund 4,3 Mio. DM durch die Rechtsvorgängerin der Klägerin, die A-KG, nicht genutzt werden könne. Das FG wies die hiergegen gerichtete Klage ab. Die Revision vor dem BFH blieb erfolglos.

Die Gründe:
Das Finanzamt hatte es zu Recht abgelehnt, bei der Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags der A-KG für 1997 den bis zum 31.12.1997 bei der K-KG entstandenen Gewerbeverlust zu berücksichtigen.

Die A-KG, der R. seinen Kommanditanteil an der K-KG mit Wirkung zum Ablauf des 31.12.1997 übertragen hatte, wurde durch diese Anteilsübertragung Kommanditistin der K-KG, so dass - jedenfalls für eine logische Sekunde - eine doppelstöckige Personengesellschaft (A-KG als Oberpersonengesellschaft, K-KG als Unterpersonengesellschaft) entstand. Auch wenn es im Einbringungs- und Ausscheidensvertrag hieß, die Gesellschafter der K-KG beabsichtigten deren Beendigung in der Weise, dass R. seinen Kommanditanteil an der K-KG gegen Gewährung neuer Gesellschaftsrechte in die A-KG einbringe und "gleichzeitig" die Komplementärin aus der K-KG ausscheide, die damit erlösche, so ergab sich aus dem Vertrag, dass zunächst der Kommanditanteil des R. an der K-KG auf die A-KG übertragen und erst zeitlich nachfolgend die K-KG durch Ausscheiden der K-GmbH erlöschen sollte. Dies trat auch genauso ein.

Zwar lag hier die bereits erwähnte Besonderheit der doppelstöckigen Personengesellschaft für eine logische Sekunde vor. Damit ging das Gesellschaftsvermögen der K-KG im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf die A-KG als früheren (letzten) Gesellschafter der K-KG über. R. war damit (jedenfalls) bis zur Übertragung seines Kommanditanteils an der K-KG auf die A-KG mit Ablauf des 31.12.1997 - und damit bei der Entstehung des Gewerbeverlustes - Mitunternehmer des Betriebes der K-KG, und als Kommanditist der A-KG im Streitjahr 1997 auch Mitunternehmer des Betriebes der A-KG. Somit war - bei unterstellter Unternehmensidentität - sowohl zur Zeit der Verlustentstehung als auch im Jahr der Entstehung des positiven Gewerbeertrags Unternehmensinhaber.

Der für den Verlustabzug erforderlichen ununterbrochenen Unternehmeridentität stand allerdings entgegen, dass während einer logischen Sekunde, in der nach Übertragung des Kommanditanteils des R. an der K-KG auf die A-KG diese und nicht mehr R. als Kommanditist an der K-KG beteiligt war, R. (auch) nicht mehr Mitunternehmer der K-KG war. Dabei konnte dahinstehen, ob die A-KG während der logischen Sekunde ihrer Beteiligung als Kommanditistin im Hinblick auf die Kürze ihrer Gesellschafterstellung Mitunternehmerin der K-KG werden konnte. Denn der Verlustabzug hing nicht davon ab, ob die A-KG als Erwerberin des Kommanditanteils des R. auch Mitunternehmerin der K-KG geworden war. Entscheidungserheblich war allein, ob R. weiterhin Mitunternehmer der - jedenfalls für eine logische Sekunde noch - fortbestehenden K-KG geblieben war. Das war aber mit dem Ausscheiden des R. als Kommanditist nicht mehr der Fall.

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