Zur Berücksichtigung eines Investitionsabzugsbetrags beim Abzug von Unterhaltsaufwendungen als außergewöhnliche Belastungen

Der Sachverhalt:
Streitig ist, ob zur Ermittlung des verfügbaren Nettoeinkommens beim Abzug von Unterhaltsaufwendungen als außergewöhnliche Belastungen ein Investitionsabzugsbetrag zu berücksichtigen ist.

Die Kläger werden als Eheleute zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Kläger haben drei Kinder; einen volljährigen Sohn (S), eine volljährige Tochter (T) und eine minderjährige Tochter (M). T wohnte im Streitjahr (2009) mit ihrem Kind ebenso wie M ganz im Haushalt der Kläger in A. Sie ist vom Kindesvater geschieden, der zur Zahlung von Unterhalt nicht in der Lage war. S studierte in B; dort verfügte er über eine Mietwohnung. Allerdings verbrachte er die Wochenenden und - überwiegend - die Semesterferien bei den Klägern in A. S und T waren im Streitjahr nicht erwerbstätig. Auch verfügten sie nicht über eigenes unterhaltsrechtlich relevantes Vermögen.

In ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr gaben die Kläger Einkünfte des Klägers aus Gewerbebetrieb (./. 255.572 €), aus selbständiger Arbeit (25.200 €) und aus nichtselbständiger Arbeit (366.119 €) an. Bei der Ermittlung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb brachte der Kläger einen Investitionsabzugsbetrag gem. § 7g EStG i.H.v. rd. 178.000 € in Ansatz; die gewerblichen Einkünfte ohne diesen Betrag beliefen sich demnach auf ./. 77.172 €. Die Kläger leisteten im Streitjahr an S und T Unterhaltszahlungen i.H.v. jeweils 8.400 € (= 12 Monate x 700 €). I.H.v. insgesamt 15.360 € (= 2 Kinder x 7.680 €) machten die Kläger diese Zahlungen als außergewöhnliche Belastungen geltend. Das Finanzamt lehnte dies ab.

Im Einspruchsverfahren machten die Kläger geltend, die Opfergrenze belaufe sich im Streitjahr auf rd. 53.310 €. Ohne Berücksichtigung des Investitionsabzugsbetrags sei von einem verfügbaren Nettoeinkommen i.H.v. rd. 133.273 € auszugehen. Die Opfergrenze betrage unter Berücksichtigung ihres dritten, noch minderjährigen Kindes 40 Prozent. Das Finanzamt vertrat demgegenüber die Ansicht, Unterhaltsaufwendungen seien nur zu berücksichtigen, soweit sie in einem angemessenen Verhältnis zum Nettoeinkommen des Leistenden stünden und diesem nach Abzug der Unterhaltsaufwendungen für sich sowie seinen Ehegatten und seine Kinder genügend Mittel zur Bestreitung des Lebensunterhalts verblieben. Dies sei vorliegend nicht der Fall.

Das FG gab der Klage statt. Die Revision des Finanzamts hatte vor dem BFH keinen Erfolg.

Die Gründe:
Das FG hat zu Recht bei der Ermittlung des Leistungsfähigkeitsmerkmals den im Rahmen der Einkünfte des Klägers aus Gewerbebetrieb gewinnmindernd erfassten Investitionsabzugsbetrag gem. § 7g EStG nicht berücksichtigt.

Erwachsen dem Steuerpflichtigen Aufwendungen für den Unterhalt einer dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten gegenüber gesetzlich unterhaltsberechtigten Person, so wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurch ermäßigt, dass die Aufwendungen bis zu 7.680 € im Kalenderjahr vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden (§ 33a Abs. 1 S. 1 EStG). Nach ständiger BFH-Rechtsprechung können Unterhaltsaufwendungen im Allgemeinen nur dann als zwangsläufig und folglich als außergewöhnliche Belastung anerkannt werden, wenn sie in einem angemessenen Verhältnis zum Nettoeinkommen des Leistenden stehen und diesem nach Abzug der Unterhaltsleistungen noch die angemessenen Mittel zur Bestreitung des Lebensbedarfs verbleiben.

Dieses spezifisch steuerrechtliche Verständnis der zivilrechtlichen Leistungsfähigkeit ist allerdings auf Ehegatten und minderjährige Kinder, mit denen der Steuerpflichtige alle ihm verfügbaren Mittel teilen muss (§ 1603 BGB), sowie bei einer bestehenden Haushaltsgemeinschaft mit der unterhaltenen Person (sozialrechtliche Bedarfsgemeinschaft) nicht anzuwenden. In einem solchen Fall ist für die Ermittlung der gem. § 33a Abs. 1 EStG abziehbaren Unterhaltsaufwendungen das verfügbare Nettoeinkommen vielmehr nach Köpfen zu verteilen. Allerdings kann vorliegend dahinstehen, ob die Opfergrenze auf die Familiensituation der Kläger anzuwenden ist. Denn im Streitjahr waren die von den Klägern unterstützten Kinder S und T tatsächlich bedürftig und die Kläger sind entgegen der Auffassung des Finanzamts auch unter Berücksichtigung der Opfergrenze entsprechend leistungsfähig.

Gem. § 1603 Abs. 1 BGB ist mangels Leistungsfähigkeit nicht unterhaltspflichtig, wer bei Berücksichtigung seiner sonstigen Verpflichtungen außerstande ist, ohne Gefährdung seines angemessenen Unterhalts den Unterhalt zu gewähren. Dabei kommt es auf das Vermögen und die Einkünfte des Unterhaltsverpflichteten (sog. Nettoeinkommen) an. Zum Nettoeinkommen gehören im Wesentlichen alle steuerpflichtigen Einkünfte i.S.v. § 2 Abs. 1 EStG und alle steuerfreien Einnahmen. Allerdings gelten die steuerrechtlichen Maßstäbe im Unterhaltsrecht nicht uneingeschränkt. So sind die Einkünfte um Beträge zu kürzen, die dem Verpflichteten faktisch nicht zur Verfügung stehen. Andererseits sind steuerrechtlich zulässige Gewinnminderungen zu korrigieren, soweit kein tatsächlicher Mittelabfluss vorliegt. Dies gilt etwa für Rücklagen, trifft aber auch auf den in § 7g EStG geregelten Investitionsabzugsbetrag zu.

Der Investitionsabzugsbetrag gem. § 7g EStG ermöglicht die Verlagerung von Abschreibungspotenzial in Wirtschaftsjahre vor Anschaffung und Herstellung begünstigter Wirtschaftsgüter und soll damit der Verbesserung der Liquidität und Eigenkapitalausstattung dienen. Seine Wirkung erschöpft sich in einer zinslosen Steuerstundung Das hat unterhaltsrechtlich zur Folge, dass der Abzugsbetrag nicht zu berücksichtigen und dem Gewinn zuzuschreiben ist. Erst im Zeitpunkt der gewinnerhöhenden Hinzurechnung gem. § 7g Abs. 2 EStG bzw. im Fall der Rückgängigmachung der Fördermaßnahme (§ 7g Abs. 3 und 4 EStG) beeinflussen die entsprechenden steuerlichen Auswirkungen das Unterhaltsrecht. Demnach hat das FG vorliegend zu Recht den Investitionsabzugsbetrag im Streitjahr nicht in Ansatz gebracht. Den Klägern standen nach Abzug der streitigen Unterhaltsleistungen noch genügend Mittel zur Bestreitung des eigenen Lebensunterhalts zur Verfügung.

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