Zur Besteuerung einer gemischten Schenkung

Der Sachverhalt:
Der Kläger war Mitgesellschafter der A-GmbH, die alleinige Aktionärin der A-AG war. Er war ferner Mitgesellschafter der A Steuerberatungsgesellschaft mbH, die später in die B-GmbH umfirmiert wurde. Diese erlitt in den Jahren 2000 bis 2003 erhebliche Verluste. Infolgedessen verkauften die Gesellschafter im Dezember 2003 ihre Geschäftsanteile für 0 € an die A-AG. Diese verkaufte die Geschäftsanteile wiederum im Dezember 2004 für 1 € an die A-C GmbH, deren alleiniger Gesellschafter ebenfalls der Kläger war.

Die von der B-GmbH erlittenen Verluste hatte die A-AG durch die Gewährung von Darlehen i.H.v. rund 2,0 Mio. € finanziert. Die A-AG verzichtete im Dezember 2004 auf die Rückzahlung der Darlehen, soweit dies erforderlich war, um eine bilanzielle Überschuldung der B-GmbH zu verhindern. Der Verzicht erfolgte mit einer Besserungsabrede dergestalt, dass die Forderung der A-AG wieder aufleben sollte, soweit ihre Erfüllung aus einem künftigen Bilanzgewinn der B-GmbH oder Liquidationsüberschuss erfüllt werden konnte.

Die A-AG verkaufte den "Besserungsschein" im Dezember 2005 für 1 € an den Kläger und trat die Forderung an ihn ab. Die B-GmbH erwirtschaftete in den Geschäftsjahren 2007 und 2008 jeweils einen Gewinn, was zur Folge hatte, dass der Besserungsfall eintrat. Demgemäß wurde dem für den Kläger bei der B-GmbH geführten Darlehenskonto im Dezember 2007 ein Betrag von 961.593 € und im Dezember 2008 einer 1,0 Mio EUR gutgeschrieben.

Das Finanzamt ging von ausgeführten freigebigen Zuwendungen der A-AG an den Kläger aus. Demgemäß setzte es gegen ihn 335.405 € bzw. 350.000 € Schenkungsteuer fest. Das FG wies die hiergegen gerichtete weitestgehend Klage ab. Die Revision zum BFH wurde nicht zugelassen.

Die Gründe:
Die Festsetzung der Schenkungssteuer durch das Finanzamt war - trotz teilweise unzutreffender Berechnung - rechtmäßig.

Der Schenkungsteuer unterliegt nach den §§ 1 Abs. 1 Nr. 2, 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird. Im Fall der sog. gemischten Schenkung ist der objektive Tatbestand einer freigebigen Zuwendung erfüllt, wenn gemessen am Verkehrswert einer höherwertigen Leistung eine Gegenleistung von geringerem Wert gegenübersteht und die höherwertige Leistung neben Elementen der Freigebigkeit auch Elemente eines Austauschvertrages enthält, ohne dass sich die höherwertige Leistung in zwei selbständige Leistungen aufteilen lässt. Und diese Voraussetzungen waren im Streitfall erfüllt.

Anders als der Kläger meinte, war die Steuer gem. § 9 Abs. 1 Nr. 1a oder Nr. 2 ErbStG erst im Dezember 2007 und im Dezember 2008 entstanden. Denn die Schenkung einer Forderung, hinsichtlich derer eine Besserungsabrede getroffen wurde, ist - unabhängig davon, wie die Besserungsabrede zivilrechtlich zu beurteilen ist - ausgeführt, sobald der Besserungsfall eingetreten ist. Das hatte hier zur Folge, dass der Wert der an den Kläger mit dem im Dezember 2005 abgetretenen Forderung gem. § 11 ErbStG zum Dezember 2007 mit 961.593 € und zum Dezember 2008 mit 1,0 Mio. € anzusetzen war. An diesen Tagen wurde die Zuwendung ausgeführt, weil der Besserungsfall eingetreten war.

Bei dem Verkauf und der Abtretung der mit der Besserungsabrede versehenen Forderung handelte es sich nicht um eine Leistung der A-AG an einen Gesellschafter, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst wurde. Unbeschadet dessen, dass der Kläger nicht Aktionär der A-AG war, hatte diese die Forderung aufgrund eines Kaufvertrags an ihn abgetreten. Die Abtretung der mit der Besserungsrede versehenen Forderung erfolgte mithin nicht societatis causa, sondern ausschließlich in Erfüllung des abgeschlossenen Kaufvertrags. Das unterschied den Streitfall von dem Sachverhalt, der dem BFH-Urteil vom 17.10.2007 (Az.: II R 63/05) zugrunde lag. Denn dort erfolgte die Bestellung eines Erbbaurechts im Rahmen eines Gesellschaftsverhältnisses.

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