Zur schenkungsteuerlichen Behandlung von Ausschüttungen eines US-amerikanischen Trusts

Der Sachverhalt:
Die Klägerin ist Erbin ihrer im Jahr 1986 verstorbenen Großmutter, die US-amerikanische Staatsbürgerin war und zuletzt in New York lebte. Die Großmutter hatte bereits 1983 mit Testament zugunsten der Klägerin einen Trust nach US-amerikanischem Recht (Alt-Trust) begründet. Mit Vollendung des 21. Lebensjahres sollte der gesamte Nettoertrag aus dem Trustvermögen an die Klägerin ausgezahlt werden. Seit dem Tod der Erblasserin erhielt die Klägerin Zahlungen aus dem Alt-Trust i.H.v. insgesamt über 2 Mio. US-Dollar.

Bis Juli 1997 wurden sowohl die laufenden Erträge als auch Teile des Vermögens des Alt-Trusts unmittelbar an die Klägerin ausgeschüttet. Danach errichtete die Klägerin in New York einen eigenen Trust (Grantor´s Trust), wobei sie selbst zur alleinigen Begünstigten des Trustvermögens und der Erträge bestimmt wurde. Die Klägerin übertrug sämtliche Rechte aus dem Alt-Trust auf den neuen. Nach der Gründungsurkunde sollten der Klägerin aus dem Vermögen und den Erträgen des Grantor´s Trust gestaffelt nach ihrem Lebensalter feste monatliche Beträge zufließen. Mit Erreichen des 37. Lebensjahres sollte der Trust aufgelöst und das gesamte angesammelte Vermögen an die Klägerin ausgeschüttet werden. Ab Juli 1997 wurden die laufenden Erträge sowie Teile des Vermögens des Alt-Trusts ausschließlich an den Grantor´s Trust ausgeschüttet. Die Klägerin erhielt wiederum Ausschüttungen aus dem Grantor´s Trust.

Die Klägerin reichte im April 2002 beim Finanzamt eine Selbstanzeige zur Erbschaftsteuer seit 1995 ein. Dabei erklärte sie u.a. eine Auszahlung des Alt-Trusts an den Grantor´s Trust aus Oktober 2000 i.H.v.138.649 DM, wobei die Auszahlung teilweise aus den Vermögenserträgen (income) und teilweise aus der Vermögenssubstanz (principal) erfolgte. Die Finanzbehörde vertrat die Ansicht, die Ausschüttung des Alt-Trusts an den Grantor´s Trust sei als Erwerb der Klägerin zu besteuern. Entsprechend setzte sie gegenüber der Klägerin Schenkungsteuer i.H.v. 13.464 € fest.

Das FG wies die hiergegen gerichtete Klage ab. Die Revision der Klägerin blieb vor dem BFH erfolglos.

Die Gründe:
Das FG war zu Recht FG davon ausgegangen, dass die Auszahlung aus Oktober 2000 aus dem von der Erblasserin errichteten Alt-Trust an den von der Klägerin errichteten Grantor´s Trust auch hinsichtlich der ausgezahlten Vermögenserträge (income) den Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 Hs. 2 ErbStG erfüllte.

Bei dem von der Erblasserin errichteten Trust handelte es sich um eine Vermögensmasse ausländischen Rechts i.S.d. § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 ErbStG und die Klägerin war Zwischenberechtigte im Sinne der Vorschrift. Zwischenberechtigte i.S.v. § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 Hs. 2 ErbStG sind alle Personen, die während des Bestehens eines Trusts Auszahlungen aus dem Trustvermögen erhalten. Die Klägerin war weder Anfangs- noch Endberechtigte des Alt-Trusts. Sie hat während der Laufzeit des von ihrer Großmutter errichteten Trusts Ausschüttungen erhalten, die ihr zwar nicht unmittelbar, aber mittelbar über den Grantor´s Trust zugeflossen waren. Dass sie zuvor ihre Ansprüche aus dem Alt-Trust in den von ihr selbst errichteten Grantor´s Trust eingebracht hatte, führte nicht dazu, dass nunmehr der Grantor´s Trust und nicht die Klägerin als Zwischenberechtigte anzusehen wäre. Insoweit handelte es sich lediglich um eine Mittelverwendung.

Die Ausschüttung erfüllte auch hinsichtlich der ausgezahlten Vermögenserträge (income) den Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 Hs. 2 ErbStG. Die Besteuerung des Erwerbs durch die Klägerin als Zwischenberechtigte war nicht deshalb ausgeschlossen, weil sie aufgrund der Vollendung des 21. Lebensjahres bereits vor der Ausschüttung einen unentziehbaren Anspruch auf die Trusterträge erlangt hatte. Dies führte weder zu einer unzulässigen Rückwirkung des Gesetzes noch zu einer unzulässigen Doppelbesteuerung von bereits der Schenkungsteuer unterlegenen Erträgen. Der Besteuerung ausgeschütteter Vermögenserträge steht nämlich nicht entgegen, dass der Berechtigte bereits vor Änderung der Rechtslage durch das StEntlG 1999/2000/2002 einen gesicherten Anspruch auf Ausschüttung aller künftigen Trusterträge erlangt hat.

Im vorliegenden Fall erfolgte die Auszahlung im Oktober 2000 und damit nach dem für die Neuregelung gültigen Stichtag des 4.3.1999. Es konnte für die Besteuerung des Zwischenerwerbs dahinstehen, ob die Klägerin bereits mit der Vollendung des 21. Lebensjahres aufgrund des Anspruchs auf Auszahlung sämtlicher zukünftiger Erträge bereichert war und dieser Anspruch bereits vorher hätte der Besteuerung unterworfen werden müssen. Da hier der Anspruch auf die zukünftigen Erträge nach altem Recht tatsächlich nicht der Besteuerung unterworfen worden war, stellte sich auch nicht die Frage nach einer etwaigen systemgerechten Anrechnung der nach altem Recht festgesetzten und gezahlten auf die nach neuem Recht festzusetzende Steuer.

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