Zur steuerlichen Berücksichtigung von Schuldzinsen nach Veräußerung des Vermietungsobjekts

Der Sachverhalt:

Die Klägerin ist eine GbR. Sie bestand ursprünglich aus B (später beerbt durch C) und A (später beerbt durch D und D1; D2). Sie hatte im November 2001 für 550.000 DM ein Haus erworben und vermietete dieses in der Folgezeit. Im November 2014 wurde das Vermietungsobjekt für 280.000 € an F veräußert (davon 30.000 € für Inventar). Der Übergang von Nutzen und Lasten erfolgte zum 1.1.2015. Bezüglich der Fälligkeit des Kaufpreises wurde Folgendes vereinbart:

"Der Kaufpreis wird gestundet und ist mit 6 % Jahreszinsen zu verzinsen. Der Kaufpreis wird zunächst durch monatliche Ratenzahlung (Zins- und Tilgungsleistungen), welche u.a. die monatlichen Kapitaldienstleistungen des Verkäufers an die Gläubigerin der eingetragenen Belastung abdeckt, belegt. ... Diese monatlichen Raten sollen von Januar 2015 bis Dezember 2019 entsprechend dem von den Beteiligten selbst gefertigten und ihnen bekannten Zahlungsplan geleistet werden. ... Die monatliche Rate beträgt 2.900 € und setzt sich derzeit zusammen aus 625 € unmittelbar an die Stadtsparkasse und 2.275 € an den Verkäufer. ... Nach vollständiger Zahlung der vorgenannten Ratenzahlungen ergibt sich mit Ablauf des Monats Dezember 2019 ein Restkaufpreis von voraussichtlich € 175.321 €. Der tatsächliche Restkaufpreis ist zahlbar bis zum 15.1.2020."

Die Eintragung des Eigentumswechsels war im Grundbuch erst dann zu veranlassen, wenn der Kaufpreis vollständig gezahlt ist.

In der Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung für das Jahr 2015 erklärte die Klägerin keine Vermietungseinnahmen mehr, jedoch Werbungskosten i.H.v. 4.084 € (u.a. Schuldzinsen i.H.v. 3.694 € für insgesamt sieben Darlehen und 235 € Steuerberatungskosten). Zudem erklärte sie Einnahmen aus Kapitalvermögen i.H.v. 15.721,81 €.

Das Finanzamt stellte Einkünfte aus Kapitalvermögen i.S.d. § 32d Abs. 1 EStG i.H.v. 15.721 € und Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung i.H.v. -236 € fest. Die Klägerin machte geltend, dass der ursprüngliche Finanzierungszusammenhang zwischen den Darlehen und den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung durch den Verkauf des Vermietungsobjekts nicht erloschen sei, da der im Jahr 2015 zugeflossene Teil des gestundeten Veräußerungserlöses nicht ausgereicht habe, um die Darlehensverbindlichkeiten vollständig zu tilgen.

Das FG wies die Klage ab. Allerdings wurde zur Fortbildung des Rechts die Revision zugelassen.

Die Gründe:

Das Finanzamt war zu Recht davon ausgegangen, dass die erklärten Schuldzinsen nicht als nachträgliche Werbungskosten der Klägerin bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abzugsfähig sind.

Soweit die Klägerin die Anerkennung der Schuldzinsen für das Darlehen A/B i.H.v. 1.644 € als Werbungskosten begehrt hatte, war die Klage schon deshalb nicht erfolgreich, weil sie nicht die Schuldnerin dieser Schuldzinsen war und es sich schon aus diesem Grund nicht um "ihre" Werbungskosten gehandelt hat. Schuldnerin der Zinsen war allein B (beerbt durch C), die das Darlehen zum Erwerb ihres Gesellschaftsanteils verwendet hatte.

Die Schuldzinsen für die sechs Darlehen bei der Stadtsparkasse i.H.v. insgesamt 2.049 € waren zwar von der Klägerin geleistet worden, jedoch war der Zusammenhang zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung gelöst und ein neuer Zusammenhang zu Einkünften aus Kapitalvermögen begründet worden. Eine neue Einkunftsquelle wird auch dann angeschafft, wenn der Veräußerungserlös zur Erzielung von Kapitaleinnahmen verwendet wird. Dies gilt sogar dann, wenn die bisherigen Darlehen aus dem Veräußerungserlös getilgt werden sollen, der Veräußerungserlös zu diesem Zweck auf ein Notaranderkonto gezahlt wird und der Notar den Betrag bis zur Schuldentilgung für kurze Zeit als Festgeld anlegt.

Höchstrichterlich bereits entschieden wurde zudem, dass selbst die länger als ein Jahr dauernde unentgeltliche Stundung des Veräußerungserlöses zu einer Umwidmung der mit dem veräußerten Objekt zusammenhängenden Schuldzinsen bei positiver Totalüberschussprognose zu Werbungskosten aus Kapitalvermögen führt. Denn der für länger als ein Jahr zinslos gestundete Kaufpreis aus einer Grundstücksveräußerung ist in einen (abgezinsten) Kapitalanteil und einen nach § 20 Abs.1 Nr. 7 EStG zu erfassenden Zinsanteil von 5,5 % (§ 12 Abs.3 BewG) zu zerlegen, so dass auch insoweit Einkünfte aus Kapitalvermögen vorliegen.

Findet die Umwidmung bereits bei einer zinslosen Stundung statt, dann muss dies für eine verzinsliche Stundung erst recht gelten. Die Klägerin hatte sich dazu entschieden, auf einen sofortigen Zufluss des Veräußerungserlöses zu verzichten und stattdessen laufende Zinseinnahmen zu erzielen. Damit wurde der Zusammenhang zu den bisherigen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung gelöst. Ob wirtschaftliche Zwänge es geboten hatten, sich auf die Ratenzahlung einzulassen (z.B. weil der Käufer F den Kaufpreis anders nicht zahlen konnte), spielte keine Rolle. Denn es oblag der freien Entscheidung der Klägerin, ob sie das Grundstück zu den vereinbarten Konditionen - und damit unter Stundung des Kaufpreises - verkaufen wollte oder eben nicht.

Der Fall ähnelt zudem der Situation, dass ein Vermietungsobjekt gegen Gewährung einer Leibrente veräußert wird. Denn ebenso wie bei der hier vorliegenden Vereinbarung einer langfristigen Ratenzahlung ist auch bei der Verrentung des Kaufpreises eine sofortige Tilgung der Altdarlehen naturgemäß nicht möglich. Bei Leibrenten wird der Zusammenhang der Schuldzinsen mit den bisherigen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nach der Rechtsprechung des BFH jedoch ebenfalls gelöst. Die für das fortgeführte Darlehen aufgewendeten Zinsen sind allenfalls (bei positiver Totalüberschussprognose) als Werbungskosten bei den Einkünften aus § 22 Nr. 1 EStG abzugsfähig (

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