Zur Übertragung von Gesellschaftsanteilen gegen Einräumung eines Gewinnbezugsrechts als Auflagenschenkung

Der Sachverhalt:
Der Kläger hatte im Jahr 1997 von seiner Tante Gesellschaftsanteile übertragen bekommen. Der Verkehrswert der Anteile betrug über 34 Mio. DM, der Steuerwert rund 31 Mio. DM. Als Kaufpreis zahlte der Kläger 9,3 Mio. DM. Ferner räumte er in Erfüllung einer von der Schenkerin gemachten Auflage deren Adoptivkindern ein lebenslängliches obligatorisches Nutzungsrecht an den geschenkten Anteilen ein. Danach sollten die Adoptivkinder für die Dauer ihres Lebens die auf diese Gesellschaftsanteile entfallenden entnahmefähigen Gewinne erhalten. Der Verkehrs- und Steuerwert des Nutzungsrechts betrug 12,9 Mio. DM.

Das Finanzamt beurteilte das obligatorische Nutzungsrecht als Nutzungsauflage. Die Schenkungsteuer setzte es mit Bescheid von November 2006 auf 374.903 € fest. Das FG wies die hiergegen gerichtete Klage ab. Es beurteilte das obligatorische Nutzungsrecht ebenfalls als Nutzungsauflage und schloss sich der vom BFH in seinen Urteilen vom 14.12.1995 (Az.: II R 18/93 und vom 17.10.2001 (Az.: II R 72/99) sowie der von der Finanzverwaltung in Abschn. 17 Abs. 4 ErbStR 2003 vertretenen Auffassung an, dass das Nutzungsrecht in Höhe seines Steuerwerts nur insoweit abgezogen werden könne, als es auf den freigebigen Teil der Zuwendung entfalle.

Mit seiner Revision rügte der Kläger die Verletzung des § 10 Abs. 1 S. 1 ErbStG. Das FG habe zu Unrecht den Kapitalwert der Nutzungsauflage nur anteilig vom unentgeltlichen Anteil der gemischten Schenkung abgezogen. Die Revision blieb allerdings vor dem BFH erfolglos.

Die Gründe:
Das FG hatte im Ergebnis zutreffend die Klage abgewiesen.

Allerdings war das obligatorische Nutzungsrecht - anders als vom FG und den Beteiligten angenommen - als Leistungsauflage zu beurteilen. Die Übertragung von Gesellschaftsanteilen gegen Einräumung eines obligatorischen Nutzungsrechts (Gewinnbezugsrechts) zugunsten eines vom Schenker bestimmten Dritten stellt eine Schenkung unter Leistungsauflage dar, wenn der Bedachte verpflichtet ist, die ihm aufgrund der Beteiligung zustehenden Gewinne an den Dritten auszukehren. Ist der Bedachte durch eine Auflage zu Geldzahlungen verpflichtet, ist regelmäßig von einer Leistungsauflage auszugehen.

Bei Nutzungs- und Duldungsauflagen handelt es sich hingegen um die einer Schenkung beigefügte Nebenabrede, wonach der Bedachte zwar um das Eigentum am Zuwendungsgegenstand bzw. um das zugewendete Recht bereichert ist, ihm aber die Nutzungen der Sache oder des Rechts nicht sofort gebühren sollen. Das ist etwa der Fall, wenn der Bedachte verpflichtet ist, dem Zuwendenden oder einem Dritten ein dingliches Nutzungsrecht wie Nießbrauch oder eine beschränkte persönliche Dienstbarkeit - insbesondere ein Wohnrecht - am Zuwendungsgegenstand zu bestellen, oder kraft schuldrechtlicher Abrede verpflichtet ist, den Gebrauch der Sache zu überlassen. In einem solchen Fall bewirkt die Nebenabrede nur ein Hinausschieben des mit dem Eigentumsübergang bzw. der Rechtsübertragung grundsätzlich verbundenen vollen Nutzungsrechts auf Zeit.

Demnach handelte es sich bei dem im vorliegenden Fall vereinbarten obligatorischen Nutzungsrecht an den Gesellschaftsanteilen um eine Leistungsauflage. Denn Inhalt des Nutzungsrechts war ein Zahlungsanspruch, den der Kläger unabhängig vom Innehaben der auf ihn übergegangenen Gesellschaftsanteile auch aus seinem persönlichen Vermögen erfüllen kann. Dem stand nicht entgegen, dass der BFH das "obligatorische Nutzungsrecht" beispielhaft für ein als Nutzungsauflage zu beurteilendes Recht nennt.

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