Zur unentgeltlichen Übertragung eines Kommanditanteils unter Nießbrauchsvorbehalt

Der Sachverhalt:
Der Vater (V) des Klägers war alleiniger Kommanditist einer GmbH & Co. KG. Die Komplementär-GmbH war nicht am Vermögen der Gesellschaft beteiligt. Nach § 6 Abs. 1 des KG-Gesellschaftsvertrags ist zur Geschäftsführung die Komplementär-GmbH berufen, deren Alleingesellschafter der Kläger ist. Die Komplementär-GmbH bedarf nach Abs. 2 der Regelung der vorherigen Zustimmung der Gesellschafterversammlung bei näher definierten außergewöhnlichen Geschäften. Die Gesellschafterversammlung ist zudem nach § 7 Abs. 2 des KG-Vertrags u.a. zuständig für die Überwachung und Entlastung der Geschäftsführung, für die Feststellung des Jahresabschlusses und die Ergebnisverwendung, für Satzungsänderungen, die Aufnahme und den Ausschluss von Gesellschaftern und die Liquidation der Gesellschaft.

Am 11.11.2005 übertrug V seinen Kommanditanteil unentgeltlich und unter Vorbehalt eines Nießbrauchs zu einem Viertel auf die Mutter (M) des Klägers und zu drei Viertel auf den Kläger. In Abschn. VI. des Vertrags "Nießbrauchsvorbehalt" vereinbarten die Vertragsparteien u.a., dass V als Nießbrauchsberechtigter hinsichtlich der mit den Nießbrauchsrechten belasteten Kommanditanteile auch das Stimmrecht ausübt. Insofern erteilten M und der Kläger dem V Stimmrechtsvollmacht, und zwar ausdrücklich auch hinsichtlich der unter § 6 Abs. 2 und § 7 Abs. 2 des KG-Vertrags geregelten Angelegenheiten.

In der Schenkungsteuererklärung für das Streitjahr nahm V hinsichtlich der Schenkung vom 11.11.2005 den Freibetrag nach § 13a Abs. 1 ErbStG in Anspruch und bestimmte, dass auf den Kläger ein Anteil von 100 Prozent entfallen solle. Das Finanzamt setzte die Schenkungsteuer aus dem Vertrag vom 11.11.2005 gegenüber dem Kläger auf rd. 270.000 € fest. Die Steuerbegünstigungen nach § 13a ErbStG berücksichtigte es nicht.

Das FG wies die hiergegen gerichtete Klage ab. Die Revision des Klägers hatte vor dem BFH keinen Erfolg.

Die Gründe:
Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass die Steuervergünstigungen nach § 13a Abs. 1 S. 1 Nr. 2 und Abs. 2 ErbStG für die Schenkung des Kommanditanteils nicht zu gewähren sind.

Die Übertragung und Abtretung des Kommanditanteils durch den notariell beurkundeten Vertrag vom 11.11.2005 unterliegt nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG der Schenkungsteuer. Nach § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG gelten die Steuervergünstigungen der Abs. 1 und 2 der Vorschrift für inländisches Betriebsvermögen beim Erwerb u.a. eines Anteils an einer Gesellschaft i.S.d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG. Die Steuervergünstigungen sind nur zu gewähren, wenn das von Todes wegen oder durch Schenkung unter Lebenden erworbene Vermögen durchgehend sowohl beim bisherigen als auch beim neuen Rechtsträger den Tatbestand des § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG erfüllt.

Der Tatbestand des § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG ist nur erfüllt, wenn der Erwerber Mitunternehmer wird. Mitunternehmer i.S.d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 ggf. i.V.m. § 18 Abs. 4 S. 2 EStG ist, wer Mitunternehmerinitiative entfalten kann und Mitunternehmerrisiko trägt. Aufgrund der Zielsetzung des § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG gilt dies auch dann, wenn sich der Schenker bei der Übertragung einer Beteiligung an einer Personengesellschaft den Nießbrauch vorbehält. Die Steuervergünstigungen nach § 13a Abs. 1 S. 1 Nr. 2 und Abs. 2 ErbStG sind auch in einem solchen Fall nur dann zu gewähren, wenn der übertragene Gesellschaftsanteil dem Bedachten die Stellung eines Mitunternehmers vermittelt. Bestimmen die Vertragsparteien, dass die mit der übertragenen Beteiligung an der Personengesellschaft verbundenen Stimm- und Mitverwaltungsrechte dem Nießbraucher zustehen sollen, führt dies dazu, dass der Bedachte nicht Mitunternehmer ist und insoweit die Steuervergünstigungen nach § 13a Abs. 1 S. 1 Nr. 2 und Abs. 2 ErbStG nicht beanspruchen kann.

Überträgt der Gesellschafter aufgrund vertraglicher Vereinbarungen die Ausübung der Stimmrechte auf den Nießbraucher oder behält sich der Nießbraucher bei der Übertragung des Gesellschaftsanteils die Ausübung der Stimmrechte vor, kann der Gesellschafter keine Mitunternehmerinitiative entfalten. Das gilt jedenfalls dann, wenn der Gesellschafter die Ausübung der Stimmrechte dem Nießbraucher umfassend überlassen hat und dies auch für die Grundlagengeschäfte der Gesellschaft gilt. Danach hat das FG vorliegend zu Recht entschieden, dass für die Übertragung des mit dem Nießbrauch belasteten Gesellschaftsanteils auf den Kläger die Steuervergünstigungen nach § 13a Abs. 1 S. 1 Nr. 2 und Abs. 2 ErbStG nicht in Anspruch genommen werden können.

Der Kläger ist nicht Mitunternehmer geworden. Es mangelt ihm an der dafür erforderlichen Mitunternehmerinitiative. Der Kläger hat sich mit der Zustimmung zum Übertragungsvertrag seiner gesellschaftsrechtlichen Mitwirkungsrechte vollständig begeben. Das betrifft nach dem Wortlaut der Vereinbarung sämtliche Entscheidungsbefugnisse der Gesellschafter bis hin zu gesellschaftsrechtlichen Grundentscheidungen wie Satzungsänderungen, Aufnahme und Ausschluss von Gesellschaftern bis hin zur Liquidation der Gesellschaft. Durch die Vereinbarungen im Übertragungsvertrag war sichergestellt, dass der Kläger zum maßgeblichen Übertragungszeitpunkt seine Gesellschafterrechte nicht wahrnehmen und keine Mitunternehmerinitiative entfalten konnte.

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