Zur Verrechnung von nicht ausgeglichenen oder abgezogenen Verlusten bei einer vermögensverwaltenden KG

Der Sachverhalt:
Die Klägerin ist eine vermögensverwaltende KG. Sie erzielte bis zum Feststellungszeitraum 2006 ausschließlich Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gem. § 21 EStG. Das Finanzamt stellte zum 31.12.2006 erklärungsgemäß verrechenbare Verluste der Kommanditisten i.H.v. 277.427 € gem. § 15a Abs. 4 EStG gesondert fest. Im Streitjahr 2007 erzielte die Klägerin Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung i.H.v. 30.417 €. Außerdem resultierten aus der Veräußerung des im Gesamthandsvermögen befindlichen Grundstücks Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften gem. § 23 EStG i.H.v. rund 2,5 Mio. €.

In dem Bescheid für das Streitjahr über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des verrechenbaren Verlustes nach § 15a Abs. 4 EStG lehnte das Finanzamt die von der Klägerin in ihrer Feststellungserklärung begehrte Verrechnung der positiven Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften gem. § 23 EStG mit dem gesondert festgestellten verrechenbaren Verlust zum 31.12.2006 ab, weil die verrechenbaren Verluste nur mit den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung verrechnet werden könnten.

Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage statt. Die Revision der Finanzbehörde blieb vor dem BFH erfolglos.

Gründe:
Die für die einzelnen Kommanditisten zum 31.12.2006 gesondert festgestellten verrechenbaren Verluste können mit den ihnen zuzurechnenden positiven Einkünften des Streitjahres aus Vermietung und Verpachtung und aus privaten Veräußerungsgeschäften gem. § 23 EStG verrechnet werden.

Nach § 21 Abs. 1 S. 2 EStG ist § 15a EStG sinngemäß anzuwenden. Danach darf der einem Kommanditisten zuzurechnende Anteil am Verlust der KG - bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung am Werbungskostenüberschuss - weder mit anderen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden, soweit ein negatives Kapitalkonto des Kommanditisten entsteht oder sich erhöht. Bei der Ermittlung des Kapitalkontos sind positive Überschüsse aus anderen Einkunftsarten zu berücksichtigen, wenn die Gesellschaft Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt.

Nach dem Normzweck des § 21 Abs. 1 S. 2 EStG i.V.m. § 15a EStG soll die Berechnung des Kapitalkontos einer KG mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung so weit wie möglich der Berechnung des Kapitalkontos bei einer KG mit Einkünften aus Gewerbebetrieb angeglichen werden. Dass Einkünfte aus Veräußerungsgeschäften bei gewerblich tätigen Gesellschaften die Höhe des Kapitalkontos i.S.d. § 15a Abs. 1 S. 1 EStG beeinflussen, ergibt sich unmittelbar aus § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG. Wird das Kapitalkonto als Überschuss der Vermögenszuflüsse und -abflüsse des einzelnen Kommanditisten berechnet, so ist es nicht gerechtfertigt und auch praktisch nicht durchführbar, gewissermaßen für jede Einkunftsart - Einkünfte aus Kapitalvermögen, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, sonstige Einkünfte - ein gesondertes Kapitalkonto zu ermitteln. Das lässt sich schon deshalb nicht durchführen, weil jedenfalls die Einlagen und Entnahmen jede Einkunftsart betreffen.

Nach § 15a Abs. 2 EStG mindern die verrechenbaren Verluste "die Gewinne, die dem Kommanditisten in späteren Wirtschaftsjahren aus seiner Beteiligung an der KG zuzurechnen sind". Gem. § 21 Abs. 1 S. 2 EStG i.V.m. § 15a Abs. 2 EStG sind die verrechenbaren Verluste daher mit Überschüssen "aus seiner Beteiligung an der KG", die später erzielt werden, zu verrechnen. Da § 15a Abs. 2 EStG unabhängig von der Einkunftsart formuliert ist und die Verrechenbarkeit mit künftigen Überschüssen allein an die gesellschaftsrechtliche Beteiligung knüpft, sind alle Überschüsse verrechnungsfähig, die mit der Beteiligung in Zusammenhang stehen. Dies umfasst auch Veräußerungsgewinne der KG. Diese Auslegung wird durch die Entstehungsgeschichte des § 15a Abs. 2 EStG bestätigt.

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