Antrag auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens muss mit Abgabe der Steuererklärung gestellt werden

Der Sachverhalt:
Die Beteiligten streiten darüber, ob der Antrag gem. § 32d Abs. 2 Nr. 3 S. 1 EStG, die Einkünfte aus Kapitalvermögen gem. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG statt nach § 32d Abs. 1 EStG mit einem Steuersatz von 25 Prozent (sog. Abgeltungsbesteuerung) unter Anwendung des Teileinkünfteverfahrens gem. § 3 Nr. 40d EStG der tariflichen Einkommensteuer zu unterwerfen, auch noch nach Einreichung der Einkommensteuererklärung wirksam gestellt werden kann.

Die Klägerin war im Jahr 2009 zu 90 Prozent an einer GmbH beteiligt. Die hieraus erzielten Kapitalerträge gab sie in der gemeinsam mit ihrem Ehemann abgegebenen Einkommensteuererklärung an, ohne hierzu weitere Anträge zu stellen. Das Finanzamt wandte daher den Abgeltungssteuersatz von 25 Prozent an.

Nach abschließender Freigabe, aber noch vor Bekanntgabe des Einkommensteuerbescheids, beantragten die Kläger, die Kapitalerträge zu 60 Prozent nach dem Regelsteuersatz zu besteuern (sog. Teileinkünfteverfahren). Diesen Antrag lehnte das Finanzamt als verspätet ab. Die Kläger führten demgegenüber aus, dass sie ihre Steuererklärung mindestens bis zur Bekanntgabe des Bescheids um den erforderlichen Antrag ergänzen dürften.

Das FG wies die Klage ab. Die Revision wurde wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen.

Die Gründe:
Zwar erfüllt die Klägerin, die zu 90 Prozent an der ausschüttenden Kapitalgesellschaft beteiligt ist, grundsätzlich die Voraussetzungen für die Stellung eines Antrags auf Veranlagung der Einkünfte i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 S. 1 EStG. Das Finanzamt hat gleichwohl die Änderung des Einkommensteuerbescheides 2009 abgelehnt, denn der Antrag ist verspätet gestellt worden.

Die Kläger hätten zwar grundsätzlich die Möglichkeit, die Anwendung des Teileinkünfteverfahrens nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG zu beantragen, weil die Klägerin zu mindestens 25 Prozent an der GmbH beteiligt war. Die Vorschrift sieht jedoch ausdrücklich vor, dass der Antrag spätestens zusammen mit der Einkommensteuererklärung gestellt wird. Aus dem systematischen Zusammenhang mit dem nachfolgenden Satz 5 des § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG, der ausdrücklich anordnet, dass die Widerrufserklärung für einen solchen Antrag spätestens mit der Steuererklärung für den Veranlagungszeitraum zugehen muss, für den die Sätze 1 bis 4 nicht mehr angewendet werden sollen, wird deutlich, dass der Gesetzgeber den Eingang der Steuererklärung beim Finanzamt als letztmöglichen Zeitpunkt sowohl für die Antragstellung als auch den Widerruf des Antrags ansieht.
Soweit die Kläger darauf verweisen, dass die Regelung den Zweck habe, nachträgliche Manipulationen auszuschließen und dieses Risiko vor Bekanntgabe nicht gegeben sei, weil die Veranlagung vorher noch nicht abgeschlossen sei, kann dem nicht gefolgt werden. Insgesamt ist die Vorschrift des § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG dadurch geprägt, dass der Gesetzgeber klare und vor allem in der Praxis einfach zu handhabende Voraussetzungen für die Ausübung des Wahlrechts zur Anwendung des Teileinkünfteverfahrens schaffen wollte.

Demgegenüber sieht das Gesetz für die Ausübung anderer Wahlrechte (z.B. in Bezug auf die Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG) gerade keine derartige Ausschlussfrist vor. Im Hinblick auf die Ausübung eines Wahlrechts steht den Klägern auch nicht das Recht zu, ihre Steuererklärung zu berichtigen, weil die Erklärung nicht unrichtig oder unvollständig war. Es kommt daher nicht darauf an, ob der Bescheid bereits bekannt gegeben wurde oder nicht.

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