Begünstigte Schenkung von Sonderbetriebsvermögen

BFH v. 17.6.2020 - II R 38/17

ErbStG § 13a Abs. 1, § 13b Abs. 1 Nr. 2
AO § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1
EStG § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2, § 15 Abs. 3

Im Streitfall ging es um die Frage der Begünstigung einer Grundstücksschenkung nach §§ 13a, 13b ErbStG a.F.. Sie war nicht zu gewähren, da es sich bei dem Grundstück zwar um Sonderbetriebsvermögen des Vaters (Schenker) bei der KG handelte und es vom Steuerpflichtigen (Beschenkten) auch in sein Sonderbetriebsvermögen bei einer KG eingebracht wurde. Jedoch wurde das Grundstück nicht zeitgleich mit dem Anteil an der KG auf den Steuerpflichtigen übertragen.

Nach § 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG a.F. gehören zu dem nach § 13a Abs. 1 und 2 ErbStG a.F. begünstigten Vermögen das inländische Betriebsvermögen beim Erwerb eines ganzen Gewerbebetriebs, eines Teilbetriebs oder eines Anteils an einer Gesellschaft i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG. Die Steuervergünstigungen sind nur zu gewähren, wenn das von Todes wegen oder durch Schenkung unter Lebenden erworbene Vermögen durchgehend sowohl beim bisherigen als auch beim neuen Rechtsträger den Tatbestand des § 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG a.F. erfüllt.

Der in dieser Vorschrift durch Bezugnahme auf § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG verwendete Gesellschaftsbegriff ist nicht zivilrechtlich, sondern ertragsteuerrechtlich zu verstehen. Der Begriff des Mitunternehmeranteils umfasst ertragsteuerrechtlich auch etwaiges Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters. Bei der Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens können die Begünstigungen nach §§ 13a, 13b ErbStG a.F. nur gewährt werden, wenn die Wirtschaftsgüter gleichzeitig mit dem Anteil an der Personengesellschaft übertragen werden.

Durch die alleinige Übertragung von Sonderbetriebsvermögen ohne gleichzeitige Übertragung des Mitunternehmeranteils geht die Rechtsstellung des Schenkers als Mitunternehmer auf den Bedachten jedoch nicht über. Die isolierte Übertragung von Sonderbetriebsvermögen ermöglicht dem Erwerber noch keine Mitunternehmerinitiative. Letztere ist jedoch Voraussetzung für die Steuerbegünstigung.

Ob der Erwerber eine Mitunternehmerstellung erlangt hat, ist nicht nach zivilrechtlichen, sondern allein nach ertragsteuerrechtlichen Kriterien zu entscheiden. Nach § 15 Abs.  1 Satz 1 Nr. 2 EStG können Mitunternehmer auch solche Personen sein, die nicht in einem zivilrechtlichen Gesellschaftsverhältnis einer Außen- oder Innengesellschaft, sondern in einem wirtschaftlich vergleichbaren Gemeinschaftsverhältnis zueinanderstehen. Mitunternehmer, die zivilrechtlich nicht Gesellschafter einer Personengesellschaft sind, werden einkommensteuerrechtlich nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG und somit auch bewertungsrechtlich im Hinblick auf § 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 BewG unmittelbar an der Personengesellschaft beteiligten Gesellschaftern gleichgestellt.

Für die Gewährung der Steuerbegünstigung ist es weder erforderlich noch ausreichend, dass der Erwerber einen zivilrechtlichen Anteil an einer Personengesellschaft erwirbt, es genügt vielmehr, dass er aufgrund des Erwerbs nach ertragsteuerrechtlichen Grundsätzen Mitunternehmer wird. Im Streitfall waren jedoch Im Zeitpunkt der Grundstücksschenkung weder Mitunternehmerrisiko noch Mitunternehmerinitiative auf den Steuerpflichtigen übergegangen, so dass das FG zu Recht die begehrte Steuerbegünstigung versagt hatte.