Besteuerung von Zuschüssen der GIZ/CIM für eine Tätigkeit als Integrierte Fachkraft in Tadschikistan
Kurzbesprechung
BFH v. 8.9.2021 - I R 17/18
Tadschikistan Art. 18 Abs. 1 und Abs. 4; EStG § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b, § 50d Abs. 7
Strittig ist das Besteuerungsrecht Deutschlands für die an die Klägerin gezahlten Zuschüsse. Die Klägerin, die im Streitjahr (2014) weder ihren Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hatte, schloss mit der Russisch-Tadschikischen Universität in X für die Zeit vom 1.9.2013 bis zum 1.9.2015 einen Arbeitsvertrag. Darüber hinaus schloss sie mit der Deutschen Gesellschaft für Internationale Zusammenarbeit GmbH (GIZ) am 9.7.2013 eine Zuschussvereinbarung für die Tätigkeit als "Integrierte Fachkraft" (monatlicher Zuschuss zu den Arbeitgeberleistungen der Universität). Das beklagte Finanzamt erließ mit Datum vom 11.1.2016 für das Streitjahr einen Einkommensteuerbescheid und besteuerte die Zuschüsse als Bruttoarbeitslohn. Die Zahlungen der Universität wurden dem Progressionsvorbehalt unterworfen und die Einkommensteuer festgesetzt.
Die Klägerin beantragte den Einkommensteuerbescheid 2014 dahin zu ändern, dass die von der GIZ bezogenen Zuschüsse in Deutschland nicht besteuert werden, da sie nicht Art. 18 Abs. 4 DBA Tadschikistan unterfielen. Das FA lehnte diesen Antrag mit Bescheid vom 13.6.2016 ab. Den hiergegen eingelegten Einspruch wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 23.8.2016 zurück. Die Klage gegen die Einkommensteuerbescheide 2014 hatten Erfolg und das FG Hessen hob diese auf.
Die gegen das FG-Urteil gerichtete Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Klageabweisung. Im Revisionsverfahren bestand zu Recht kein Streit, dass die Klägerin hinsichtlich der an sie gezahlten Zuschüsse grundsätzlich beschränkt steuerpflichtig war (§ 1 Abs. 4 EStG). Sie hatte im Streitjahr weder einen Wohnsitz noch einen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland und erzielte inländische Einkünfte i.S.d. § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b EStG. Zu den inländischen Einkünften gehören nach § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b EStG auch Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 EStG), die aus inländischen öffentlichen Kassen einschließlich der Kassen des Bundeseisenbahnvermögens und der Deutschen Bundesbank mit Rücksicht auf ein gegenwärtiges oder früheres Dienstverhältnis gewährt werden, ohne dass ein Zahlungsanspruch gegenüber der inländischen öffentlichen Kasse bestehen muss. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt. Bei den an die Klägerin gezahlten Zuschüssen handelt es sich um sog. Arbeitslohn von dritter Seite.
Allerdings ist das FG rechtsfehlerhaft davon ausgegangen, dass Deutschland nach Art. 14 i.V.m. Art. 18 DBA Tadschikistan kein Besteuerungsrecht zusteht. Vielmehr ergibt sich ein Besteuerungsrecht Deutschlands aus der sog. Kassenstaatsklausel des Art. 18 Abs. 1 Buchst. a DBA Tadschikistan, deren Anwendung nicht durch Art. 18 Abs. 4 DBA Tadschikistan (sog. erweiterte Kassenstaatsklausel bzw. Entwicklungshelferklausel) verdrängt wird. Art. 18 Abs. 1 DBA Tadschikistan setzt insbesondere voraus, dass die Zahlungen vom Kassenstaat an eine natürliche Person geleistet werden und diese natürliche Person die Zahlungen für dem Kassenstaat geleistete Dienste erhält. Beide Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt.
Die Klägerin erzielte durch die Zuschüsse Einkünfte nach § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b EStG. Der Antrag der Klägerin, nach § 1 Abs. 3 EStG als unbeschränkt steuerpflichtig behandelt zu werden, ändert nichts an dieser grundsätzlichen Qualifizierung der Einkünfte.
Verlag Dr. Otto Schmidt
Tadschikistan Art. 18 Abs. 1 und Abs. 4; EStG § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b, § 50d Abs. 7
Strittig ist das Besteuerungsrecht Deutschlands für die an die Klägerin gezahlten Zuschüsse. Die Klägerin, die im Streitjahr (2014) weder ihren Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hatte, schloss mit der Russisch-Tadschikischen Universität in X für die Zeit vom 1.9.2013 bis zum 1.9.2015 einen Arbeitsvertrag. Darüber hinaus schloss sie mit der Deutschen Gesellschaft für Internationale Zusammenarbeit GmbH (GIZ) am 9.7.2013 eine Zuschussvereinbarung für die Tätigkeit als "Integrierte Fachkraft" (monatlicher Zuschuss zu den Arbeitgeberleistungen der Universität). Das beklagte Finanzamt erließ mit Datum vom 11.1.2016 für das Streitjahr einen Einkommensteuerbescheid und besteuerte die Zuschüsse als Bruttoarbeitslohn. Die Zahlungen der Universität wurden dem Progressionsvorbehalt unterworfen und die Einkommensteuer festgesetzt.
Die Klägerin beantragte den Einkommensteuerbescheid 2014 dahin zu ändern, dass die von der GIZ bezogenen Zuschüsse in Deutschland nicht besteuert werden, da sie nicht Art. 18 Abs. 4 DBA Tadschikistan unterfielen. Das FA lehnte diesen Antrag mit Bescheid vom 13.6.2016 ab. Den hiergegen eingelegten Einspruch wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 23.8.2016 zurück. Die Klage gegen die Einkommensteuerbescheide 2014 hatten Erfolg und das FG Hessen hob diese auf.
Die gegen das FG-Urteil gerichtete Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Klageabweisung. Im Revisionsverfahren bestand zu Recht kein Streit, dass die Klägerin hinsichtlich der an sie gezahlten Zuschüsse grundsätzlich beschränkt steuerpflichtig war (§ 1 Abs. 4 EStG). Sie hatte im Streitjahr weder einen Wohnsitz noch einen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland und erzielte inländische Einkünfte i.S.d. § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b EStG. Zu den inländischen Einkünften gehören nach § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b EStG auch Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 EStG), die aus inländischen öffentlichen Kassen einschließlich der Kassen des Bundeseisenbahnvermögens und der Deutschen Bundesbank mit Rücksicht auf ein gegenwärtiges oder früheres Dienstverhältnis gewährt werden, ohne dass ein Zahlungsanspruch gegenüber der inländischen öffentlichen Kasse bestehen muss. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt. Bei den an die Klägerin gezahlten Zuschüssen handelt es sich um sog. Arbeitslohn von dritter Seite.
Allerdings ist das FG rechtsfehlerhaft davon ausgegangen, dass Deutschland nach Art. 14 i.V.m. Art. 18 DBA Tadschikistan kein Besteuerungsrecht zusteht. Vielmehr ergibt sich ein Besteuerungsrecht Deutschlands aus der sog. Kassenstaatsklausel des Art. 18 Abs. 1 Buchst. a DBA Tadschikistan, deren Anwendung nicht durch Art. 18 Abs. 4 DBA Tadschikistan (sog. erweiterte Kassenstaatsklausel bzw. Entwicklungshelferklausel) verdrängt wird. Art. 18 Abs. 1 DBA Tadschikistan setzt insbesondere voraus, dass die Zahlungen vom Kassenstaat an eine natürliche Person geleistet werden und diese natürliche Person die Zahlungen für dem Kassenstaat geleistete Dienste erhält. Beide Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt.
Die Klägerin erzielte durch die Zuschüsse Einkünfte nach § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b EStG. Der Antrag der Klägerin, nach § 1 Abs. 3 EStG als unbeschränkt steuerpflichtig behandelt zu werden, ändert nichts an dieser grundsätzlichen Qualifizierung der Einkünfte.