BFH erleichtert steuerneutrale Generationennachfolge bei Personengesellschaften

Der Sachverhalt:
Die Klägerin ist eine GmbH & Co. KG, die ein Speditions- und Transportunternehmen betreibt. Der V. war alleiniger Kommanditist der Klägerin und hatte der KG das in seinem Eigentum stehende Betriebsgrundstück, auf dem eine Tankstelle und ein Verwaltungsgebäude stehen, vermietet. Im Oktober des Streitjahres 2002 schenkte der V. seiner Tochter zunächst 80 % seiner Anteile an der KG sowie die gesamten Anteile an der GmbH. Anschließend gründete er eine zweite GmbH & Co. KG, auf die er dann im Dezember 2002 das Betriebsgrundstück übertrug. Zeitgleich wurden auch die restlichen KG-Anteile auf die Tochter übertragen.

Die Klägerin war der Ansicht, dass alle Übertragungen zum Buchwert und damit steuerneutral vorgenommen werden könnten. Das Finanzamt stimmte dem nur in Bezug auf die Übertragung des Grundstücks zu. Wegen dessen Ausgliederung seien aber alle stille Reserven im Gesamthandsvermögen der KG (hier ein Geschäftswert von 100.000 €) aufgedeckt worden. Nach dem EStG finden alle hier vorgenommenen Übertragungen für sich genommen zum Buchwert statt. Streit bestand in Folge nur über die Frage, ob sich daran etwas ändert, wenn mehrere Übertragungen in einem engen zeitlichen Zusammenhang vorgenommen werden.

Das FG wies die Klage ab. Das BMF war dem Revisionsverfahren wegen der Frage beigetreten, ob und inwieweit der Streitfall Anlass bietet, die in Rz 6 u. 7 des BMF-Schreibens in BStBl I 2005, 458 getroffenen Aussagen in Frage zu stellen. Es vertrat die Auffassung, die Ausgliederung von Wirtschaftsgütern des sog. Sonderbetriebsvermögens (hier das Grundstück) in ein anderes Betriebsvermögen bewirke, dass der Gesellschaftsanteil mit dem evtl. verbliebenen weiteren Sonderbetriebsvermögen nicht mehr zum Buchwert übertragen werden könne.

Auf die Revision der Klägerin hob der BFH das FG-Urteil auf und gab der Klage teilweise statt.

Die Gründe:
Das FG war zwar im Ergebnis zutreffend davon ausgegangen, dass das nach § 7g Abs. 3 S. 3 Nr. 2 i.V.m. Abs. 2 Nr. 1a EStG a.F. für die Bildung einer Gewinn mindernden Rücklage (Ansparabschreibung) maßgebliche Größenmerkmal des Betriebsvermögens des Gewerbebetriebs nicht erfüllt worden war. Zu Unrecht hatte die Vorinstanz allerdings die streitbefangenen unentgeltlichen Übertragungen des Teils eines Mitunternehmeranteils zum Oktober 2002 sowie des verbliebenen ganzen Mitunternehmeranteils im Dezember 2002 als einen einheitlichen Vorgang behandelt und damit das Vorliegen der Tatbestandsvoraussetzungen des § 6 Abs. 3 S. 1 EStG und somit eine Übertragung zum Buchwert verneint.

Die streitbefangenen Übertragungen waren dahin zu würdigen, dass zunächst ein Teilmitunternehmeranteil in Gestalt von 80 % der Kommanditanteile einschließlich der gesamten zum Sonderbetriebsvermögen des V. gehörenden Anteile an der Komplementär-GmbH und sodann mit Aufhebung der Treuhandvereinbarung die verbliebenen Kommanditanteile von 20 % auf seine Tochter übertragen wurden. Zeitgleich mit der letztgenannten Anteilsübertragung wurde das bis dahin zum Sonderbetriebsvermögen des V. gehörende Grundstück auf die KG übertragen.

Die erste Übertragung war somit als Übertragung eines Teils eines Mitunternehmeranteils nach § 6 Abs. 3 S. 1 Hs. 2 Alt. 2 EStG anzusehen und hatte die Fortführung der Buchwerte zur Folge. Die spätere Übertragung des verbliebenen Gesellschaftsanteils erfüllte ungeachtet der gleichzeitig zum Buchwert stattfindenden Übertragung von funktional wesentlichem Sonderbetriebsvermögen nach § 6 Abs. 5 S. 3 Nr. 2 EStG die Voraussetzungen des § 6 Abs. 3 Satz 1 Hs. 1 EStG und führte deshalb ebenfalls nicht zur Aufdeckung stiller Reserven. Schließlich gestattet das Gesetz gestattet beide Buchwertübertragungen und räumt keiner der beiden Regelungen ein Vorrang ein.

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