DBA-Schweiz: Keine Antragsfrist für Einleitung eines Verständigungsverfahrens mit der Schweiz

Der Sachverhalt:
Der Kläger war im Streitjahr 2005 als Geschäftsführer einer in der Schweiz ansässigen AG nichtselbständig tätig. Mittlerweile hat er seinen Wohnsitz in Deutschland. Seine damaligen Einkünfte wurden sowohl in der Schweiz als auch in Deutschland der Einkommensteuer unterworfen.

Nach einer erfolglosen Klage gegen den deutschen Einkommensteuerbescheid stellte der Kläger erst Ende 2011 einen Antrag auf Einleitung eines Verständigungsverfahrens nach Art. 26 Abs. 1 DBA-Schweiz. Das zuständige Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) lehnte dies ab. Es war der Ansicht, dass seit der Bekanntgabe des deutschen Steuerbescheides mehr als vier Jahre vergangen seien und verwies auf das "BMF-Merkblatt zum internationalen Verständigungs- und Schiedsverfahren" vom 13.7.2006. Nach Abschnitt  2.2.3. dieser Verwaltungsanweisung könne dem Antrag auf Einleitung eines Verständigungsverfahrens nach Ablauf von vier Jahren nicht mehr zugestimmt werden, soweit sich aus dem DBA keine anderweitige Frist ergebe.

Der Kläger war der Auffassung, einen derartigen einheitlichen Standard gebe es angesichts der unterschiedlichen Fristenregelungen in den von Deutschland geschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen nicht. Das FG gab der Klage statt. Allerdings wurde wegen der grundsätzlichen Bedeutung des Verfahrens die Revision zum BFH zugelassen.

Die Gründe:
Der Kläger hat einen Anspruch auf die Einleitung eines Verständigungsverfahrens nach Art. 26 DBA-Schweiz für das Jahr 2005.

Die Regelung sieht keine Frist für den Antrag auf Einleitung eines Verständigungsverfahrens vor. Sie ist weder in dem DBA-Schweiz noch in dem Transformationsgesetz vom 5.9.1972, zuletzt vom 2.11.2011 enthalten. Soweit das OECD-MA in Art. 25 Abs. 1 S. 2 eine dreijährige Frist vorsieht, ist diese unbeachtlich, da sie keine Bindungswirkung zwischen den Vertragsstaaten des DBA-Schweiz hat. Auch im Übrigen ist keine Rechtsgrundlage ersichtlich. Insbesondere das Merkblatt des BMF vom 13.7.2006 (VV DEU BMF 2006-07-13 IV B 6-S 1300-340/06) stellt als reine Verwaltungsregelung keine Rechtsgrundlage dar.

Die Frist des BMF-Merkblatts (Abschn. 2.2.3.) ist auch nicht als Ermessensrichtlinie erheblich. Art. 26 DBA-Schweiz ist keine Ermessensvorschrift (so auch Schaumburg, Internationales Steuerrecht, Rn. 16.101). Der Senat setzt sich damit auch nicht in Widerspruch zu der höchstrichterlichen BFH-Rechtsprechung. Der BFH hatte zwar in seinem Urteil vom 26.5.1982 (Az.: I R 16/78) entschieden, dass der zuständigen Behörde ein Ermessen hinsichtlich der Einleitung des Verständigungsverfahrens nach dem DBA-Schweiz zustehe. Allerdings betrifft diese Entscheidung das DBA-Schweiz in seiner Fassung von 1931/1959. Die im Streitfall anwendbare Fassung des DBA-Schweiz weicht hiervon ab. Und auch die Erwägungen des BFH, die über den Wortlaut hinausgehen, sind nicht auf Art. 26 DBA-Schweiz in der im Streitfall anwendbaren Fassung übertragbar.

Selbst wenn man davon ausgehen wollte, dass die Einleitung des Verständigungsverfahrens nach Art. 26 Abs. 2 DBA-Schweiz eine Ermessensentscheidung darstellen würde, wäre die Anwendung der Frist i.S.d. Abschnitts 2.2.3. des BMF-Merkblatts vom 13.7.2006 als Ermessensrichtlinie nicht rechtmäßig. Denn eine Selbstbindung der Verwaltung scheidet aus, wenn sie in Widerspruch zu einem Gesetz oder einem DBA steht. Im vorliegenden Fall sehen weder Art. 26 DBA-Schweiz noch das entsprechende Transformationsgesetz eine solche Frist vor, so dass die durch die Verwaltung vorgesehene Frist dem widerspricht. Dies wäre auch im Rahmen des nach § 102 FGO bestehenden eingeschränkten gerichtlichen Prüfungsumfangs zu berücksichtigen.

Linkhinweis:

• Der Volltext des Urteils ist erhältlich unter www.nrwe.de - Rechtsprechungsdatenbank des Landes NRW.
• Um direkt zu dem Volltext zu kommen, klicken Sie bitte hier.