DBA-Spanien: Klage auf Einleitung eines Verständigungsverfahrens

Der Sachverhalt:
Der Kläger war ab 1999 auf Grundlage eines Beratervertrages für ein spanisches Unternehmen tätig, das zum Konzern seines vorherigen Arbeitgebers gehört. Ihm stand im Jahr 2001 wegen einer Vertragsbeendigung eine Entschädigung i.H.v. 500.000 DM zu. Das spanische Unternehmen kürzte die Auszahlung um Quellensteuer i.H.v. 25 % und führte den Abzugsbetrag an die spanischen Finanzbehörden ab.

Das in Deutschland zuständige Finanzamt rechnete später zwei Drittel der Zahlung nicht dem spanischen Unternehmen, sondern dem Konzern zu, da das spanische Unternehmen 366.667 DM verdeckt an den Konzern weiterbelastet habe. In der Folge änderte das Finanzamt die Veranlagung des Klägers und berücksichtigte 350.667 DM als Arbeitslohn für mehrere Jahre. Eine Anrechnung der spanischen Quellensteuer erfolgte nicht. Der geänderte Einkommensteuerbescheid datiert vom 13.11.2003. Nach erfolglosem Einspruchsverfahren reichte der Kläger eine Klage beim Finanzgericht Münster ein, die am 23.11.2009 zurückgenommen wurde. Im Rahmen einer dort erzielten Einigung kürzte das Finanzamt die zu berücksichtigende Abfindung um 50.000 DM und berücksichtigte im Rahmen des Progressionsvorbehaltes Werbungskosten i.H.v. 30.000 DM. Der diesbezügliche Änderungsbescheid ging am 18.12.2009 zur Post.

Am 27.10.2010 beantragte der Kläger die Einleitung eines Verständigungsverfahrens. Dieses lehnte das Finanzamt ab, da die vierjährige Frist zur Antragstellung gemäß dem BMF-Schreiben vom 13.7.2006 abgelaufen gewesen sei. Dem hielt der Kläger entgegen, dass das BMF-Schreiben keine Bindungswirkung entfalte. Es stelle allein eine Leitlinie für die Verwaltung und kein geltendes Recht dar. Das DBA-Spanien stelle hingegen unmittelbar innerstaatlich geltendes Recht dar, das keine Fristen zu seinen Lasten enthalte.

Das FG wies die Klage ab.

Die Gründe:
Der Kläger hat seinen Antrag auf Einleitung eines Verständigungsverfahrens außerhalb der maßgeblichen Frist gestellt.

Gem. Art. 24 Abs. 1 S. 2 des DBA-Spanien 2011 ist für die Unterbreitung eines Falles zum Zwecke der Durchführung eines Verständigungsverfahrens eine Frist von drei Jahren nach der ersten Mitteilung der Maßnahme, die nach Auffassung des Steuerpflichtigen zu einer Doppelbesteuerung führt, vorgesehen. Die Vorschrift entspricht Art. 25 Abs. 1 S. 2 OECD-Musterabkommen. Gem. Tz. 21 des Musterkommentars zu Art. 25 OECD-Musterabkommen soll die Bestimmung des fristauslösenden Termins in der für den Steuerpflichtigen günstigsten Art und Weise erfolgen.

Danach ist der Tag der Mitteilung der Einzelmaßnahme, die zu der abkommenswidrigen Besteuerung führt, maßgebend. Dies soll der Tag der Bekanntgabe des Steuerbescheids sein. In Fällen des Quellensteuerabzugs ist der Zeitpunkt der tatsächlichen Zahlung maßgebend, wobei vertreten wird, dass ein späterer Zeitpunkt maßgeblich sei, wenn der Steuerpflichtige nachweisen könne, dass er erst zu einem späteren Zeitpunkt von dem Abzug erfahren habe. Ergibt sich die abkommenswidrige Besteuerung erst aus einem Zusammenwirken der Maßnahmen beider Vertragsstaaten oder wirkt sie sich erst dann aus, soll die Dreijahresfrist ab Mitteilung der Maßnahme des zweiten Vertragsstaats laufen. Die Frist läuft auch, wenn ein innerstaatlicher Rechtsbehelf verfolgt wird.

In Anwendung dieser Grundsätze hatte der Kläger seinen Antrag am 27.10.2010 nach Ablauf der Antragsfrist gem. Art. 24 Abs. 1 S. 2 DBA-Spanien 2011 gestellt. Der erste Einkommensteuerbescheid der deutschen Finanzverwaltung, mit dem der streitgegenständliche Arbeitslohn in Deutschland besteuert worden war, datierte vom 13.11.2003. Dies war das maßgebliche fristauslösende Datum im Hinblick auf die Antragsfrist. Soweit am 18.12.2009 im Zusammenhang mit der Rücknahme einer Klage ein Änderungsbescheid ergangen  war, handelte es sich hierbei um eine Einschränkung der bisherigen Besteuerung der Höhe nach durch Verringerung der Bemessungsgrundlage. Durch diesen Bescheid wurde weder erstmals eine die behauptete Doppelbesteuerung auslösende Maßnahme mitgeteilt, noch handelte es sich um eine Verböserung einer bisher getroffenen Maßnahme.

Der Senat war letztlich auch nicht davon überzeugt, dass die rückwirkende Anwendungsvorschrift des Art. 30 Abs. 4 DBA Spanien 2011 verfassungswidrig ist.

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