DBA: Zur Einordnung der Tätigkeit eines Lichtdesigners als werkschaffender Künstler

Der Sachverhalt:

Der Kläger war als Lichtdesigner an verschiedenen Opernhäusern im Ausland (Belgien, Dänemark, Frankreich, Italien, Spanien, Schweden, Schweiz, Japan) tätig. Die Honorare wurden nach Abzug von Quellensteuern ausbezahlt. In Arbeitgeber-Bescheinigungen aus Frankreich (2002 und 2003), Schweden (2003) und der Schweiz (2007) sind insoweit nichtselbständige Einkünfte ausgewiesen.

Das Finanzamt qualifizierte die ausländischen Einnahmen des Klägers insgesamt als Einkünfte aus selbständiger Arbeit und unterwarf sie mit den für die Streitjahre ergangenen Einkommensteuerbescheiden der inländischen Besteuerung, ohne die einbehaltenen Quellensteuerbeträge anzurechnen.

Das FG gab der Klage teilweise statt. Auf die Revision des Finanzamts hob der BFH das Urteil auf und verwies die Sache zur weiteren Sachaufklärung und erneuten Entscheidung an das FG zurück.

Die Gründe:

Die Feststellungen des FG reichen nicht aus, um beurteilen zu können, ob das innerstaatliche Besteuerungsrecht hinsichtlich der vom Steuerpflichtigen für die in Frankreich (2002 und 2003), Schweden (2003) und der Schweiz (2007) bezogenen Einkünfte nach den einschlägigen Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (DBA) ausgeschlossen wird.

Soweit der Kläger nicht ausnahmsweise als Künstler i.S.d. Art. 12 Abs. 2 Satz 2 DBA-Frankreich oder des Art. 17 des DBA-Schweden oder des DBA-Schweiz tätig geworden ist, kommt es entscheidungserheblich darauf an, ob er selbständige oder nichtselbständige Einkünfte erzielt hat. Letzteres ergibt sich daraus, dass das Besteuerungsrecht für selbständige Einkünfte ohne das Vorhandensein einer festen Einrichtung im Inland (Art. 12 Abs. 2 Satz 1 DBA-Frankreich, Art. 14 Abs. 1 DBA-Schweden, DBA-Schweiz), hingegen für nichtselbständige Einkünfte (Art. 13 DBA-Frankreich, Art. 15 DBA-Schweden, DBA-Schweiz) aber nach den vorgelegten Steuerbescheinigungen der ausländischen Arbeitgeber im Ausland läge.

§ 1 Abs. 1 LStDV sieht solche Personen als "Arbeitnehmer" an, die im öffentlichen oder privaten Dienst angestellt oder beschäftigt sind oder waren und die aus diesem oder einem früheren Dienstverhältnis Arbeitslohn beziehen. Ein "Dienstverhältnis" in diesem Sinne liegt vor, wenn der Angestellte (Beschäftigte) dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft schuldet, d.h., wenn die tätige Person in der Betätigung ihres geschäftlichen Willens unter der Leitung des Arbeitgebers steht oder im geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers dessen Weisungen zu folgen verpflichtet ist (§ 1 Abs. 2 LStDV). Demgegenüber ist eine (natürliche) Person selbständig tätig, wenn sie auf eigene Rechnung und Gefahr tätig ist, d.h. wenn sie das Erfolgsrisiko der eigenen Betätigung (Unternehmerrisiko) trägt und Unternehmerinitiative entfalten kann.

Mit Blick auf den zweiten Rechtsgang hat der BFH auf Folgendes hingewiesen: Sollte der Kläger im Rahmen seiner Gasttätigkeiten im Ausland ganz oder teilweise Einkünfte als Künstler i.S.d. Art. 17 Abs. 1 OECD-MustAbk erzielt haben, so hätte das FG nach Maßgabe des jeweils einschlägigen DBA sowie des § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG der Frage nachzugehen, ob Deutschland die Doppelbesteuerung durch Freistellung oder aber Anrechnung vermeidet. Soweit der Kläger bezogen auf die in Frankreich (2002 und 2003), Schweden (2003) und der Schweiz (2007) ausgeübten Tätigkeiten (auch) nach Maßgabe des deutschen Steuerrechts Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erzielt haben sollte, wären diese im Inland freizustellen und lediglich beim Progressionsvorbehalt zu berücksichtigen. Insoweit unterliegt es keinen Bedenken, wenn das FG bei der Berechnung des besonderen Einkommensteuersatzes das nach § 32a Abs. 1 EStG zu versteuernde Einkommen um die nach den jeweiligen DBA steuerfreien ausländischen Einkünfte vermehrt (§ 32b Abs. 2 Nr. 2 EStG) und die Einkünfte als Überschuss der Einnahmen über die (pauschalierten) Werbungskosten ermittelt.

Soweit die Kläger die Anrechnung der im Ausland einbehaltenen Quellensteuern auf die deutsche Einkommensteuer begehren, wäre das FG i.Ü. für den Fall, dass Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit vorliegen sollten, zutreffend davon ausgegangen, dass dies nach § 34c Abs. 6 Satz 1 EStG i.V.m. den Regelungen der einschlägigen DBA ausscheidet. Denn alle die vorgenannten Staaten betreffenden DBA weisen dem Ansässigkeitsstaat das ausschließliche Besteuerungsrecht für eine selbständige Tätigkeit zu, wenn diese nicht unter Benutzung einer festen oder ständigen Einrichtung bzw. einer Betriebsstätte ausgeübt wird.

Linkhinweis:

• Die Volltexte der Entscheidungen sind auf der Homepage des BFH veröffentlicht.
• Um direkt zum Volltext der Entscheidung zu kommen, klicken Sie bitte hier.