Geänderte Wahl der Veranlagungsart ist rückwirkendes Ereignis nach § 233a Abs. 2a AO

Der Sachverhalt:
Streitig ist die Festsetzung von Nachzahlungszinsen nach § 233a AO zur Einkommensteuer 2011. Die Klägerin ist verheiratet. Mit Einkommensteuerbescheid vom 18.6.2013 wurde sie antragsgemäß getrennt zur Einkommensteuer veranlagt. Es ergab sich eine Einkommensteuer von 8.848 €. Zugleich wurden Zinsen zur Einkommensteuer nach § 233a AO von 74 € festgesetzt. Gegen den Einkommensteuerbescheid wandte sich die Klägerin zunächst mit dem Einspruch vom 5.7.2013. Mit Schreiben vom 29.7.2013 beantragte sie die Durchführung einer Zusammenveranlagung mit ihrem Ehemann. Mit der Durchführung einer entsprechenden Zusammenveranlagung sollte der Einspruch erledigt sein.

Mit Bescheid vom 6.11.2013 hob das Finanzamt dementsprechend den Einkommensteuerbescheid vom 18.6.2013 auf und führte eine Zusammenveranlagung durch. Zugleich änderte er mit dem Aufhebungsbescheid die Zinsfestsetzung auf der Grundlage des § 233a Abs. 5 AO. Im Ergebnis blieb die Zinsfestsetzung vom 18.6.2013 bestehen. Das Finanzamt verwies insoweit auf § 233a Abs. 2a i.V.m. Abs. 7 S. 2, 2. Halbs. AO. Danach sei der sich aus der Aufhebung der Steuerfestsetzung ergebende Unterschiedsbetrag erst ab dem 1.4.2015 zu verzinsen. Die Klägerin ist demgegenüber der Ansicht, die Zinsfestsetzung sei vollständig aufzuheben. § 233 Abs. 2a AO sei nicht einschlägig. Damit würde sich eine Aufteilung des Unterschiedsbetrages in Teil-Unterschiedsbeträge nach § 233a Abs. 7 AO erübrigen.

Das FG wies die Klage ab. Das Urteil ist nicht rechtskräftig. Die Revision der Klägerin wird beim BFH unter dem Az. III B 50/15 geführt.

Die Gründe:
Das Finanzamt hat zu Recht unter Berufung auf die Regelung des § 233a Abs. 2a AO die Zinsfestsetzung vom 18.6.2013 im Ergebnis unverändert übernommen.

Nach § 233a Abs. 2 AO beginnt der Zinslauf für Nachzahlungszinsen, die nach § 233a Abs. 1 AO entstehen, 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist. Soweit die Steuerfestsetzung auf einem rückwirkenden Ereignis i.S.v. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 und Abs. 2 AO beruht, beginnt der Zinslauf abweichend 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem das rückwirkende Ereignis eingetreten ist. Der unterschiedliche Beginn des Zinslaufs in § 233a Abs. 2 AO einerseits und in § 233a Abs. 2a AO andererseits beruht auf dem Gedanken, dass ein rückwirkendes Ereignis zu Gunsten wie zu Lasten des Steuerpflichtigen bei der ursprünglichen Steuerfestsetzung noch nicht berücksichtigt werden konnte und daher weder der Steuerpflichtige noch das Finanzamt vor Eintritt des rückwirkenden Ereignisses einen Liquiditätsvorteil oder -nachteil erlitten hat, den zu kompensieren das Ziel des § 233a AO ist.

Nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO ist ein rückwirkendes Ereignis ein solches, das steuerliche Wirkung für die Vergangenheit hat. Ein rückwirkendes Ereignis liegt vor, wenn sich nach Ergehen eines Steuerbescheids der rechtserhebliche Sachverhalt in der Weise ändert, dass nunmehr der veränderte anstelle des zuvor verwirklichten Sachverhalts der Besteuerung zugrunde zu legen ist. Ob ein Ereignis in die Vergangenheit zurückwirkt, ist den Normen des materiellen Steuerrechts zu entnehmen. Die von der Klägerin mit Schreiben vom 29.7.2013 geänderte Wahl, für das Streitjahr 2011 zur Einkommensteuer zusammen mit ihrem Ehemann veranlagt statt - wie bisher - getrennt veranlagt zu werden, stellte verfahrensrechtlich ein Ereignis mit steuerlicher Rückwirkung i.S.v. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO dar.

Eheleute, die nicht dauernd getrennt leben, konnten im Streitjahr 2011 nach § 26 Abs. 1 S. 1 EStG zwischen der getrennten Veranlagung und der Zusammenveranlagung wählen. Die Wahl konnte bis zur Bestandskraft eines der beiden Einzelveranlagungsbescheide oder des Zusammenveranlagungsbescheides jederzeit in die eine oder andere Richtung ausgeübt werden, und zwar bis zum Eintritt der Festsetzungsverjährung ohne zeitliche Begrenzung. Wird die Wahl der Veranlagungsart nachträglich abweichend ausgeübt, wirkt sie rechtsgestaltend auf die Steuerschuld ein, da die Veranlagungsart unmittelbar die Höhe der Steuer beeinflusst. Dementsprechend handelt es sich bei der Wahl der Veranlagungsart um ein Merkmal des gesetzlichen Tatbestands, das auf den Veranlagungszeitraum zurückwirkt, mithin um ein rückwirkendes Ereignis.

Bei der geänderten Wahl der Veranlagungsart handelt es sich vorliegend auch um ein rückwirkendes Ereignis mit Auswirkung auf die Zinsfestsetzung nach § 233a Abs. 2a AO. § 233a Abs. 2a AO ist auch dann anwendbar, wenn die ursprüngliche Steuerfestsetzung aufgrund anderer Änderungsvorschriften geändert wurde oder es sich um eine erstmalige Steuerfestsetzung handelt. Maßgeblich ist der materielle Grund, nicht die verfahrensmäßige Umsetzung. Da vorliegend der Wechsel der Veranlagungsart im Verlauf des Jahres 2013 erfolgt ist, hat dies Auswirkungen auf den Zinslauf erst ab dem 1.4.2014. Der Zusammenveranlagungsbescheid ist jedoch bereits am 6.11.2013 ergangen mit der Folge, dass der Wechsel der Veranlagungsart im Ergebnis auf die ursprüngliche Zinsfestsetzung vom 18.6.2013 keine Auswirkungen haben konnte.

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