Gebührenerhebung bei mehreren Anträgen auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft
BFH v. 27.11.2019 - II R 24/17
Der Sachverhalt:
Der Kläger war Eigentümer zahlreicher Immobilien. Im Mai 2013 stellte er bei seinem Wohnsitzfinanzamt einen Antrag auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft nach § 89 Abs. 2 AO 2006. Er beabsichtigte, den Großteil seines Immobilienbesitzes unabhängig von Nachfolgefragen für zukünftige Generationen zu sichern. Zunächst sollte dafür das ausgewählte Immobilienvermögen in eine noch zu gründende gewerblich geprägte GmbH & Co. KG eingelegt werden. Der Kläger sollte sowohl Alleingesellschafter der vermögensmäßig an der KG nicht beteiligten Komplementär-GmbH als auch alleiniger Kommanditist der GmbH & Co. KG werden. Im Anschluss sollte der Kläger die Anteile an der GmbH und der GmbH & Co. KG vollständig auf eine noch zu errichtende Familienstiftung mit Sitz im Inland schenkweise übertragen. Mit dem Antrag auf verbindliche Auskunft sollten einkommensteuerrechtliche, gewerbesteuerrechtliche, schenkungsteuerrechtliche und grunderwerbsteuerrechtliche Fragen geklärt werden.
Das Wohnsitzfinanzamt übersandte dem für die Grunderwerbsteuer zuständigen beklagten Finanzamt (FA) den Antrag des Klägers auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft zu den grunderwerbsteuerrechtlichen Fragen. Dem für die Schenkungsteuer zuständigen Finanzamt wurde der Antrag des Klägers bzgl. der schenkungsteuerrechtlichen Fragen übersandt. Das FA setzte gegenüber dem Kläger als Antragsteller jeweils die (Höchst-)Gebühr i.H.v. 91.456 € zur beantragten Erteilung einer verbindlichen Auskunft nach § 89 Abs. 2 AO 2006 in Sachen Grunderwerbsteuer einerseits für die noch zu gründende GmbH & Co. KG und andererseits für die noch zu gründende Familienstiftung fest. Der Kläger legte gegen beide Bescheide Einspruch ein. Nach interner Absprache kamen die beteiligten Finanzämter überein, im Rahmen des Ermessens für alle drei betroffenen Steuerpflichtigen (den Kläger, die GmbH & Co. KG und die Familienstiftung) insgesamt zweimal die Höchstgebühr festzusetzen.
Das für die Einkommensteuer und Gewerbesteuer zuständige Wohnsitzfinanzamt setzte daraufhin gegen den Kläger bei einem zugrunde gelegten Gegenstandswert von über 30 Mio. € die Höchstgebühr fest. Das FA setzte mit gem. § 172 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO geändertem Bescheid die Gebühr zur beantragten Erteilung einer verbindlichen Auskunft in Sachen Grunderwerbsteuer für die noch zu gründende Stiftung i.H.v. 15.706 € fest und erklärte den Einspruch für erledigt. Die Gebühr wurde nach dem vom Kläger insoweit errechneten Gegenstandswert i.H.v. 4.709.000 € festgesetzt. Ferner setzte das FA ebenfalls mit Änderungsbescheid die Gebühr zur beantragten Erteilung einer verbindlichen Auskunft in Sachen Grunderwerbsteuer, Einkommensteuer und Gewerbesteuer für die noch zu gründende GmbH & Co. KG i.H.v. 75.750 € fest und erklärte den Einspruch für erledigt. Die Gebühr errechnete es, indem es von der Höchstgebühr die Gebühr für den Antrag auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft in Sachen Grunderwerbsteuer für die noch zu gründende Familienstiftung i.H.v. 15.706 € abzog. Das für die Bearbeitung des Antrags in schenkungsteuerrechtlicher Hinsicht zuständige Finanzamt setzte keine Gebühr gegen den Kläger fest. Der Einspruch gegen den Gebührenbescheid in Sachen Grunderwerbsteuer für die noch zu gründende Familienstiftung blieb ohne Erfolg.
Das FG wies die Klage ab. Die Revision des Klägers hatte vor dem BFH keinen Erfolg.
Die Gründe:
Die streitige Gebührenfestsetzung ist rechtmäßig. Das FA war befugt, eine Gebühr wegen der beantragten verbindlichen Auskunft hinsichtlich der Grunderwerbsteuer für die noch nicht bestehende Familienstiftung gegenüber dem Kläger festzusetzen.
Gem. § 89 Abs. 3 Satz 1 AO 2011 wird für die Bearbeitung eines Antrags auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft nach Absatz 2 der Vorschrift eine Gebühr erhoben. Jeder Antrag auf verbindliche Auskunft löst eine Gebührenpflicht nach § 89 Abs. 3 Satz 1 AO 2011 aus. Der Wortlaut der Vorschrift ist insoweit eindeutig. Die Erhebung dieser Gebühren ist nach Grund und Höhe verfassungskonform. Eine auf Auskunft gerichtete Eingabe enthält mindestens so viele Anträge, wie nach dem Inhalt der Eingabe Steuerpflichtige von der Bindungswirkung der Auskunft erfasst sein sollen. Die verbindliche Auskunft ist als Verwaltungsakt ausgestaltet. Mit diesem Charakter korrespondiert die Gebührenpflicht. Die verfahrensrechtliche Selbständigkeit der Besteuerung verschiedener Steuerpflichtiger im Hinblick auf die Steuerfestsetzung und das hieraus für jeden Adressaten einer solchen Festsetzung resultierende Erfordernis, für sich eine Auskunft zu erwirken, um eine Bindungswirkung herbeizuführen, nimmt der Gebührentatbestand auf, indem gegenüber jedem Antragsteller eine Gebühr festzusetzen ist, die sich in erster Linie nach dem Wert der Auskunft für den individuellen Antragsteller bemisst. Die Gebührenpflicht knüpft an die Antragstellung an und trifft den einzelnen Antragsteller unabhängig davon, ob weitere Antragsteller die Beantwortung der nämlichen Rechtsfrage beantragt haben.
Nach dem Zweck der Gebühr ist ebenfalls darauf abzustellen, wem gegenüber sich die Verwaltung mit der erteilten Auskunft bindet. Denn die Gebühr soll - auch - den Vorteil der Bindungswirkung der verbindlichen Auskunft ausgleichen, den ein Steuerpflichtiger ohne eine verbindliche Auskunft nicht erreicht. Jedem einzelnen Steuerpflichtigen, der sich auf die Bindungswirkung berufen kann, kommt ein entsprechender Vorteil zugute. Gleiches gilt, wenn verschiedene Anträge in einer Antragsschrift zusammengefasst werden. Auch mehrere Anträge zum gleichen Sachverhalt werden grundsätzlich nicht zu einem Antrag i.S.d. § 89 Abs. 3 Satz 1 AO 2011 zusammengefasst und führen nicht zu einem einheitlichen Auskunftsverfahren. Lediglich wenn eine verbindliche Auskunft einen Sachverhalt betrifft, der mehreren Personen gem. § 179 Abs. 2 Satz 2 AO steuerlich zuzurechnen ist, muss eine verbindliche Auskunft nach § 1 Abs. 2 Satz 1 StAuskV von allen Beteiligten gemeinsam beantragt werden; in diesem Fall ist der Antrag einer Personenmehrheit als ein Antrag anzusehen. Daraus lässt sich im Umkehrschluss folgern, dass in allen anderen Fällen mehrere Personen mehrere Anträge stellen.
Mehrere Anträge liegen deshalb vor, wenn ein beabsichtigter Sachverhalt in mehreren Schritten verwirklicht werden soll und neben dem selbst betroffenen Antragsteller eine noch nicht existente Person, Personenvereinigung oder Vermögensmasse, die einen Teil des der Antragsschrift zugrunde liegenden Sachverhalts verwirklichen soll, von der Bindungswirkung der verbindlichen Auskunft begünstigt werden soll. Die Zusammenfassung mehrerer Anträge von unterschiedlichen Steuerpflichtigen, die bis auf den Antragsteller noch nicht existieren, in einer Anfrage führt ausschließlich wegen § 1 Abs. 3 StAuskV zu zulässigen Anträgen, ist aber für die Frage, wie viele Anträge in einer Antragsschrift gestellt werden, ohne Bedeutung. Durch Auslegung der Antragsschrift ist zu ermitteln, ob sich die Verwaltung mit ihrer Auskunft gegenüber einem oder mehreren Steuerpflichtigen bindet. Die Gebührenpflicht trifft den Antragsteller als Gebührenschuldner. Als Antragsteller ist derjenige anzusehen, in dessen Namen ein Antrag gestellt wird. Dass Gebührenschuldner der jeweilige Antragsteller ist, gilt auch, wenn ein Dritter eine Auskunft beantragt oder ein Nichtberechtigter den Antrag stellt. Der Antragsteller muss nicht durch die verbindliche Auskunft begünstigt sein.
Antragsteller und Steuerpflichtiger sind in der Regel identisch, wenn der Steuerpflichtige, dessen künftige Besteuerung Gegenstand der verbindlichen Auskunft sein soll, bei Antragstellung bereits existiert. Besteht diese Person oder Vermögensmasse bei Antragstellung noch nicht, kann zwar nicht sie Gebührenschuldner sein, sondern nur der Dritte, der den Antrag für sie stellt. Auch für nicht bestehende Steuerpflichtige wird aber für einen Antrag eine Gebühr erhoben. Mit § 1 Abs. 3 Satz 1 StAuskV war nicht bezweckt, die Regelungen zur Gebührenerhebung bei - zukünftigen - Steuerpflichtigen zu verändern. Die Existenz etwa einer Stiftung ist mithin für die Gebührenschuldnerschaft erheblich, nicht aber für die Frage, ob überhaupt eine Gebühr erhoben wird. Die Gebühr wird gem. § 89 Abs. 4 AO 2011 grundsätzlich nach dem Wert berechnet, den die verbindliche Auskunft für den Antragsteller hat (Gegenstandswert). Sie wird nach § 89 Abs. 5 Satz 1 AO 2011 in entsprechender Anwendung des § 34 GKG mit einem Gebührensatz von 1,0 erhoben, wobei der Streitwert über § 89 Abs. 5 Satz 2 AO 2011 i.V.m. § 39 Abs. 2 GKG auf 30 Mio. € gedeckelt ist.
Im Streitfall hat der Kläger mehrere Anträge auf verbindliche Auskunft in einer Antragsschrift zusammengefasst. Der Antrag zur Erteilung einer verbindlichen Auskunft, der für den mehrstufigen Sachverhalt sowohl Fragen zur Besteuerung des Klägers als auch zu den steuerlichen Folgen der Übertragung von Immobilienvermögen auf die noch zu gründende GmbH & Co. KG und sodann zu den Auswirkungen einer Übertragung der Gesellschaftsanteile auf die noch zu gründende Familienstiftung stellt, war nach der Auslegung der Antragsschrift durch das FG auf eine auch gegenüber der künftigen Stiftung bindende Auskunft gerichtet und enthielt demnach mehrere Anträge i.S.d. § 89 Abs. 3 Satz 1 AO 2011.
BFH online
Der Kläger war Eigentümer zahlreicher Immobilien. Im Mai 2013 stellte er bei seinem Wohnsitzfinanzamt einen Antrag auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft nach § 89 Abs. 2 AO 2006. Er beabsichtigte, den Großteil seines Immobilienbesitzes unabhängig von Nachfolgefragen für zukünftige Generationen zu sichern. Zunächst sollte dafür das ausgewählte Immobilienvermögen in eine noch zu gründende gewerblich geprägte GmbH & Co. KG eingelegt werden. Der Kläger sollte sowohl Alleingesellschafter der vermögensmäßig an der KG nicht beteiligten Komplementär-GmbH als auch alleiniger Kommanditist der GmbH & Co. KG werden. Im Anschluss sollte der Kläger die Anteile an der GmbH und der GmbH & Co. KG vollständig auf eine noch zu errichtende Familienstiftung mit Sitz im Inland schenkweise übertragen. Mit dem Antrag auf verbindliche Auskunft sollten einkommensteuerrechtliche, gewerbesteuerrechtliche, schenkungsteuerrechtliche und grunderwerbsteuerrechtliche Fragen geklärt werden.
Das Wohnsitzfinanzamt übersandte dem für die Grunderwerbsteuer zuständigen beklagten Finanzamt (FA) den Antrag des Klägers auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft zu den grunderwerbsteuerrechtlichen Fragen. Dem für die Schenkungsteuer zuständigen Finanzamt wurde der Antrag des Klägers bzgl. der schenkungsteuerrechtlichen Fragen übersandt. Das FA setzte gegenüber dem Kläger als Antragsteller jeweils die (Höchst-)Gebühr i.H.v. 91.456 € zur beantragten Erteilung einer verbindlichen Auskunft nach § 89 Abs. 2 AO 2006 in Sachen Grunderwerbsteuer einerseits für die noch zu gründende GmbH & Co. KG und andererseits für die noch zu gründende Familienstiftung fest. Der Kläger legte gegen beide Bescheide Einspruch ein. Nach interner Absprache kamen die beteiligten Finanzämter überein, im Rahmen des Ermessens für alle drei betroffenen Steuerpflichtigen (den Kläger, die GmbH & Co. KG und die Familienstiftung) insgesamt zweimal die Höchstgebühr festzusetzen.
Das für die Einkommensteuer und Gewerbesteuer zuständige Wohnsitzfinanzamt setzte daraufhin gegen den Kläger bei einem zugrunde gelegten Gegenstandswert von über 30 Mio. € die Höchstgebühr fest. Das FA setzte mit gem. § 172 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO geändertem Bescheid die Gebühr zur beantragten Erteilung einer verbindlichen Auskunft in Sachen Grunderwerbsteuer für die noch zu gründende Stiftung i.H.v. 15.706 € fest und erklärte den Einspruch für erledigt. Die Gebühr wurde nach dem vom Kläger insoweit errechneten Gegenstandswert i.H.v. 4.709.000 € festgesetzt. Ferner setzte das FA ebenfalls mit Änderungsbescheid die Gebühr zur beantragten Erteilung einer verbindlichen Auskunft in Sachen Grunderwerbsteuer, Einkommensteuer und Gewerbesteuer für die noch zu gründende GmbH & Co. KG i.H.v. 75.750 € fest und erklärte den Einspruch für erledigt. Die Gebühr errechnete es, indem es von der Höchstgebühr die Gebühr für den Antrag auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft in Sachen Grunderwerbsteuer für die noch zu gründende Familienstiftung i.H.v. 15.706 € abzog. Das für die Bearbeitung des Antrags in schenkungsteuerrechtlicher Hinsicht zuständige Finanzamt setzte keine Gebühr gegen den Kläger fest. Der Einspruch gegen den Gebührenbescheid in Sachen Grunderwerbsteuer für die noch zu gründende Familienstiftung blieb ohne Erfolg.
Das FG wies die Klage ab. Die Revision des Klägers hatte vor dem BFH keinen Erfolg.
Die Gründe:
Die streitige Gebührenfestsetzung ist rechtmäßig. Das FA war befugt, eine Gebühr wegen der beantragten verbindlichen Auskunft hinsichtlich der Grunderwerbsteuer für die noch nicht bestehende Familienstiftung gegenüber dem Kläger festzusetzen.
Gem. § 89 Abs. 3 Satz 1 AO 2011 wird für die Bearbeitung eines Antrags auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft nach Absatz 2 der Vorschrift eine Gebühr erhoben. Jeder Antrag auf verbindliche Auskunft löst eine Gebührenpflicht nach § 89 Abs. 3 Satz 1 AO 2011 aus. Der Wortlaut der Vorschrift ist insoweit eindeutig. Die Erhebung dieser Gebühren ist nach Grund und Höhe verfassungskonform. Eine auf Auskunft gerichtete Eingabe enthält mindestens so viele Anträge, wie nach dem Inhalt der Eingabe Steuerpflichtige von der Bindungswirkung der Auskunft erfasst sein sollen. Die verbindliche Auskunft ist als Verwaltungsakt ausgestaltet. Mit diesem Charakter korrespondiert die Gebührenpflicht. Die verfahrensrechtliche Selbständigkeit der Besteuerung verschiedener Steuerpflichtiger im Hinblick auf die Steuerfestsetzung und das hieraus für jeden Adressaten einer solchen Festsetzung resultierende Erfordernis, für sich eine Auskunft zu erwirken, um eine Bindungswirkung herbeizuführen, nimmt der Gebührentatbestand auf, indem gegenüber jedem Antragsteller eine Gebühr festzusetzen ist, die sich in erster Linie nach dem Wert der Auskunft für den individuellen Antragsteller bemisst. Die Gebührenpflicht knüpft an die Antragstellung an und trifft den einzelnen Antragsteller unabhängig davon, ob weitere Antragsteller die Beantwortung der nämlichen Rechtsfrage beantragt haben.
Nach dem Zweck der Gebühr ist ebenfalls darauf abzustellen, wem gegenüber sich die Verwaltung mit der erteilten Auskunft bindet. Denn die Gebühr soll - auch - den Vorteil der Bindungswirkung der verbindlichen Auskunft ausgleichen, den ein Steuerpflichtiger ohne eine verbindliche Auskunft nicht erreicht. Jedem einzelnen Steuerpflichtigen, der sich auf die Bindungswirkung berufen kann, kommt ein entsprechender Vorteil zugute. Gleiches gilt, wenn verschiedene Anträge in einer Antragsschrift zusammengefasst werden. Auch mehrere Anträge zum gleichen Sachverhalt werden grundsätzlich nicht zu einem Antrag i.S.d. § 89 Abs. 3 Satz 1 AO 2011 zusammengefasst und führen nicht zu einem einheitlichen Auskunftsverfahren. Lediglich wenn eine verbindliche Auskunft einen Sachverhalt betrifft, der mehreren Personen gem. § 179 Abs. 2 Satz 2 AO steuerlich zuzurechnen ist, muss eine verbindliche Auskunft nach § 1 Abs. 2 Satz 1 StAuskV von allen Beteiligten gemeinsam beantragt werden; in diesem Fall ist der Antrag einer Personenmehrheit als ein Antrag anzusehen. Daraus lässt sich im Umkehrschluss folgern, dass in allen anderen Fällen mehrere Personen mehrere Anträge stellen.
Mehrere Anträge liegen deshalb vor, wenn ein beabsichtigter Sachverhalt in mehreren Schritten verwirklicht werden soll und neben dem selbst betroffenen Antragsteller eine noch nicht existente Person, Personenvereinigung oder Vermögensmasse, die einen Teil des der Antragsschrift zugrunde liegenden Sachverhalts verwirklichen soll, von der Bindungswirkung der verbindlichen Auskunft begünstigt werden soll. Die Zusammenfassung mehrerer Anträge von unterschiedlichen Steuerpflichtigen, die bis auf den Antragsteller noch nicht existieren, in einer Anfrage führt ausschließlich wegen § 1 Abs. 3 StAuskV zu zulässigen Anträgen, ist aber für die Frage, wie viele Anträge in einer Antragsschrift gestellt werden, ohne Bedeutung. Durch Auslegung der Antragsschrift ist zu ermitteln, ob sich die Verwaltung mit ihrer Auskunft gegenüber einem oder mehreren Steuerpflichtigen bindet. Die Gebührenpflicht trifft den Antragsteller als Gebührenschuldner. Als Antragsteller ist derjenige anzusehen, in dessen Namen ein Antrag gestellt wird. Dass Gebührenschuldner der jeweilige Antragsteller ist, gilt auch, wenn ein Dritter eine Auskunft beantragt oder ein Nichtberechtigter den Antrag stellt. Der Antragsteller muss nicht durch die verbindliche Auskunft begünstigt sein.
Antragsteller und Steuerpflichtiger sind in der Regel identisch, wenn der Steuerpflichtige, dessen künftige Besteuerung Gegenstand der verbindlichen Auskunft sein soll, bei Antragstellung bereits existiert. Besteht diese Person oder Vermögensmasse bei Antragstellung noch nicht, kann zwar nicht sie Gebührenschuldner sein, sondern nur der Dritte, der den Antrag für sie stellt. Auch für nicht bestehende Steuerpflichtige wird aber für einen Antrag eine Gebühr erhoben. Mit § 1 Abs. 3 Satz 1 StAuskV war nicht bezweckt, die Regelungen zur Gebührenerhebung bei - zukünftigen - Steuerpflichtigen zu verändern. Die Existenz etwa einer Stiftung ist mithin für die Gebührenschuldnerschaft erheblich, nicht aber für die Frage, ob überhaupt eine Gebühr erhoben wird. Die Gebühr wird gem. § 89 Abs. 4 AO 2011 grundsätzlich nach dem Wert berechnet, den die verbindliche Auskunft für den Antragsteller hat (Gegenstandswert). Sie wird nach § 89 Abs. 5 Satz 1 AO 2011 in entsprechender Anwendung des § 34 GKG mit einem Gebührensatz von 1,0 erhoben, wobei der Streitwert über § 89 Abs. 5 Satz 2 AO 2011 i.V.m. § 39 Abs. 2 GKG auf 30 Mio. € gedeckelt ist.
Im Streitfall hat der Kläger mehrere Anträge auf verbindliche Auskunft in einer Antragsschrift zusammengefasst. Der Antrag zur Erteilung einer verbindlichen Auskunft, der für den mehrstufigen Sachverhalt sowohl Fragen zur Besteuerung des Klägers als auch zu den steuerlichen Folgen der Übertragung von Immobilienvermögen auf die noch zu gründende GmbH & Co. KG und sodann zu den Auswirkungen einer Übertragung der Gesellschaftsanteile auf die noch zu gründende Familienstiftung stellt, war nach der Auslegung der Antragsschrift durch das FG auf eine auch gegenüber der künftigen Stiftung bindende Auskunft gerichtet und enthielt demnach mehrere Anträge i.S.d. § 89 Abs. 3 Satz 1 AO 2011.