Grundstück mit Lagerbewirtschaftung als steuerschädliches Verwaltungsvermögen
Kurzbesprechung
BFH v. 10.5.2023 - II R 21/21
ErbStG § 13b Abs 2 S 2 Nr. 1 S 1, § 13b Abs 2 S 2 Buchst a
FGO § 76 Abs 1, § 96 Abs 2, § 119 Nr. 3
GG Art 103 Abs 1
Die Steuerpflichtige ist eine GmbH & Co. KG. Kommanditisten der Steuerpflichtigen sind der Beigeladene und Beteiligte (Beigeladener) und seine Eltern. Komplementärin der Steuerpflichtigen ist die M-GmbH. Gesellschafter der M-GmbH sind die Eltern des Beigeladenen.
Im Sonderbetriebsvermögen der Eltern befand sich ein mit Lagerhallen und einem Bürotrakt bebautes Grundstück, das bis zum 01.07.2013 im hälftigen Miteigentum der Eltern stand und an die M-GmbH vermietet war. Mit Mietvertrag aus dem Jahr 2006 vermietete die M-GmbH das Grundstück weiter an die B-GmbH, eine Gesellschaft im Konzern der C-AG.
Am 01.07.2013 übertrugen die Eltern jeweils 25 % der Kommanditanteile an der Steuerpflichtigen unentgeltlich im Wege der vorweggenommenen Erbfolge auf den Beigeladenen. An diesem Tag war das Grundstück von der M-GmbH an die B-GmbH weitervermietet und die M-GmbH führte wie im Dienstleistungsvertrag vereinbart die Lagerbewirtschaftung auf dem Grundstück durch.
Das FA ging hinsichtlich des Grundstücks von steuerschädlichem Verwaltungsvermögen aus. Einspruch und Klage bleiben ohne Erfolg. Auch der BFH wies die eingelegte Revision als unbegründet zurück.
Nach § 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG gehört zum begünstigten Vermögen vorbehaltlich § 13b Abs. 2 ErbStG inländisches Betriebsvermögen (§§ 95 bis 97 BewG) beim Erwerb eines Anteils an einer Gesellschaft im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG, mithin einer KG im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Alternative 2 EStG. Gemäß § 13b Abs. 2 Satz 1 ErbStG bleibt Vermögen im Sinne des § 13b Abs. 1 ErbStG ausgenommen, wenn das Betriebsvermögen der Gesellschaftsbeteiligung zu mehr als 50 % aus Verwaltungsvermögen besteht.
Die im Streitfall (Streitjahr 2013) einschlägigen Vorschriften des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes sind zwar verfassungswidrig. Sie bedürfen für den Stichtag des Streitfalls jedoch keiner erneuten Vorlage an das Bundesverfassungsgericht. Sie sind weiter anzuwenden und nur begrenzt einer verfassungskonformen Auslegung zugänglich.
Nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 1 ErbStG gehören zum Verwaltungsvermögen Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleiche Rechte und Bauten. "Dritter" im Sinne der Vorschrift ist jede Person, die nicht mit dem Nutzungsüberlassenden identisch ist. Dritte können auch Kapitalgesellschaften sein.
Eine steuerschädliche Nutzungsüberlassung an Dritte ist ausnahmsweise nicht anzunehmen, wenn der Erblasser oder Schenker sowohl im überlassenden Betrieb als auch im nutzenden Betrieb allein oder zusammen mit anderen Gesellschaftern einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen durchsetzen konnte und diese Rechtsstellung auf den Erwerber übergegangen ist. Dies gilt jedoch nur, soweit keine Nutzungsüberlassung von dem Dritten an einen weiteren Dritten erfolgt (vgl. § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a Halbsatz 3 ErbStG).
Die Formulierung "Nutzungsüberlassung an einen weiteren Dritten" am Ende des § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a ErbStG stellt eine Einschränkung der zuvor normierten Rückausnahme dar. Sie ist nach denselben Vorgaben auszulegen wie die Formulierung "Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke" und Ähnliche im Grundtatbestand des § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 1 ErbStG.
Im Streitfall war eine steuerschädliche Nutzungsüberlassung an Dritte ist nicht bereits durch die Vermietung des Grundstücks von der Steuerpflichtigen an die M-GmbH gegeben. Zwar ist insoweit der Grundtatbestand des § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 1 ErbStG erfüllt und es liegt ein "Dritten zur Nutzung überlassenes Grundstück" vor. Bei dieser Nutzungsüberlassung sind jedoch unstreitig die Voraussetzungen der Rückausnahme nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a Halbsatz 1 und 2 ErbStG erfüllt, weil die Eltern des Beigeladenen aufgrund ihrer jeweiligen Mehrheitsbeteiligung an der Steuerpflichtigen und der M-GmbH einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen sowohl bei der Steuerpflichtigen als auch bei der M-GmbH durchsetzen konnten und durch die Schenkungen diese Rechtsstellung auf den Beigeladenen übergegangen war.
Eine steuerschädliche Nutzungsüberlassung lag aber nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a Halbsatz 3 ErbStG in der Weiterüberlassung des Grundstücks von der M-GmbH an die B-GmbH. Dies gilt unabhängig davon, dass parallel zu dem Mietvertrag mit der B-GmbH ein Lagerbewirtschaftungsvertrag geschlossen worden ist, denn das Gesetz stellt nach seinem klaren Wortlaut allein auf die (weitere) Nutzungsüberlassung ab.
Verlag Dr. Otto Schmidt
ErbStG § 13b Abs 2 S 2 Nr. 1 S 1, § 13b Abs 2 S 2 Buchst a
FGO § 76 Abs 1, § 96 Abs 2, § 119 Nr. 3
GG Art 103 Abs 1
Die Steuerpflichtige ist eine GmbH & Co. KG. Kommanditisten der Steuerpflichtigen sind der Beigeladene und Beteiligte (Beigeladener) und seine Eltern. Komplementärin der Steuerpflichtigen ist die M-GmbH. Gesellschafter der M-GmbH sind die Eltern des Beigeladenen.
Im Sonderbetriebsvermögen der Eltern befand sich ein mit Lagerhallen und einem Bürotrakt bebautes Grundstück, das bis zum 01.07.2013 im hälftigen Miteigentum der Eltern stand und an die M-GmbH vermietet war. Mit Mietvertrag aus dem Jahr 2006 vermietete die M-GmbH das Grundstück weiter an die B-GmbH, eine Gesellschaft im Konzern der C-AG.
Am 01.07.2013 übertrugen die Eltern jeweils 25 % der Kommanditanteile an der Steuerpflichtigen unentgeltlich im Wege der vorweggenommenen Erbfolge auf den Beigeladenen. An diesem Tag war das Grundstück von der M-GmbH an die B-GmbH weitervermietet und die M-GmbH führte wie im Dienstleistungsvertrag vereinbart die Lagerbewirtschaftung auf dem Grundstück durch.
Das FA ging hinsichtlich des Grundstücks von steuerschädlichem Verwaltungsvermögen aus. Einspruch und Klage bleiben ohne Erfolg. Auch der BFH wies die eingelegte Revision als unbegründet zurück.
Nach § 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG gehört zum begünstigten Vermögen vorbehaltlich § 13b Abs. 2 ErbStG inländisches Betriebsvermögen (§§ 95 bis 97 BewG) beim Erwerb eines Anteils an einer Gesellschaft im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG, mithin einer KG im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Alternative 2 EStG. Gemäß § 13b Abs. 2 Satz 1 ErbStG bleibt Vermögen im Sinne des § 13b Abs. 1 ErbStG ausgenommen, wenn das Betriebsvermögen der Gesellschaftsbeteiligung zu mehr als 50 % aus Verwaltungsvermögen besteht.
Die im Streitfall (Streitjahr 2013) einschlägigen Vorschriften des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes sind zwar verfassungswidrig. Sie bedürfen für den Stichtag des Streitfalls jedoch keiner erneuten Vorlage an das Bundesverfassungsgericht. Sie sind weiter anzuwenden und nur begrenzt einer verfassungskonformen Auslegung zugänglich.
Nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 1 ErbStG gehören zum Verwaltungsvermögen Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleiche Rechte und Bauten. "Dritter" im Sinne der Vorschrift ist jede Person, die nicht mit dem Nutzungsüberlassenden identisch ist. Dritte können auch Kapitalgesellschaften sein.
Eine steuerschädliche Nutzungsüberlassung an Dritte ist ausnahmsweise nicht anzunehmen, wenn der Erblasser oder Schenker sowohl im überlassenden Betrieb als auch im nutzenden Betrieb allein oder zusammen mit anderen Gesellschaftern einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen durchsetzen konnte und diese Rechtsstellung auf den Erwerber übergegangen ist. Dies gilt jedoch nur, soweit keine Nutzungsüberlassung von dem Dritten an einen weiteren Dritten erfolgt (vgl. § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a Halbsatz 3 ErbStG).
Die Formulierung "Nutzungsüberlassung an einen weiteren Dritten" am Ende des § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a ErbStG stellt eine Einschränkung der zuvor normierten Rückausnahme dar. Sie ist nach denselben Vorgaben auszulegen wie die Formulierung "Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke" und Ähnliche im Grundtatbestand des § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 1 ErbStG.
Im Streitfall war eine steuerschädliche Nutzungsüberlassung an Dritte ist nicht bereits durch die Vermietung des Grundstücks von der Steuerpflichtigen an die M-GmbH gegeben. Zwar ist insoweit der Grundtatbestand des § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 1 ErbStG erfüllt und es liegt ein "Dritten zur Nutzung überlassenes Grundstück" vor. Bei dieser Nutzungsüberlassung sind jedoch unstreitig die Voraussetzungen der Rückausnahme nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a Halbsatz 1 und 2 ErbStG erfüllt, weil die Eltern des Beigeladenen aufgrund ihrer jeweiligen Mehrheitsbeteiligung an der Steuerpflichtigen und der M-GmbH einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen sowohl bei der Steuerpflichtigen als auch bei der M-GmbH durchsetzen konnten und durch die Schenkungen diese Rechtsstellung auf den Beigeladenen übergegangen war.
Eine steuerschädliche Nutzungsüberlassung lag aber nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a Halbsatz 3 ErbStG in der Weiterüberlassung des Grundstücks von der M-GmbH an die B-GmbH. Dies gilt unabhängig davon, dass parallel zu dem Mietvertrag mit der B-GmbH ein Lagerbewirtschaftungsvertrag geschlossen worden ist, denn das Gesetz stellt nach seinem klaren Wortlaut allein auf die (weitere) Nutzungsüberlassung ab.