Körperschaftsteuer: Verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) bei Sachspende an Stiftung

Der Sachverhalt:

Die Klägerin betreibt in gemieteten Räumen ein gewerbliches Büro. Am Stammkapital i.H.v. 100.000 € waren Herr D. (gleichzeitig Geschäftsführer der Klägerin) mit einem Geschäftsanteil von 54.000 € und dessen Ehefrau D. mit einem Geschäftsanteil von 26.000 € beteiligt. Außerdem hielt D. als Treuhänder einen weiteren Geschäftsanteil von 20.000 € für Herrn F. als Treugeber.

Herr D. und Frau D. hatten 2009 die W-Stiftung gegründet, deren Zweck die Förderung von Kunst und Kultur ist. Dieser Zweck sollte u.a. dadurch verwirklicht werden, dass die von den Eheleuten in die Stiftung eingebrachte Sammlung von Kunstwerken gepflegt und als Dauerleihgabe der Städtischen Galerie oder dem Kunstmuseum zur Verfügung gestellt wird. Gemäß ihrer Satzung verfolgt die Stiftung mit diesen Kunstwerken ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige Zwecke i.S.d. Abgabenrechts. Vorsitzender des Stiftungsvorstandes ist Herr R. Weitere Vorstandsmitglieder sind neben den Eheleuten D. Vertreter der Museen.

Im Rahmen einer Ende 2015 durchgeführten Betriebsprüfung für die Jahre 2011 bis 2013 stellte der Prüfer fest, dass die Eheleute D. seit 2009 wertvolle Kunstwerke in die von ihnen gegründete W-Stiftung gespendet hatten. Da das Volumen steuerlich geltend gemachter Sachspenden die Höchstbeträge des § 10b Abs. 1 u. 1a EStG im Laufe der Jahre überschritt, wurde im Einkommensteuerbescheid der Eheleute D. für 2013 ein entsprechender Spendenvortrag zur Berücksichtigung in nachfolgenden Einkommensteuer-Veranlagungen festgeschrieben. Ebenfalls seit 2009 spendete die Klägerin von ihr erworbene Kunstwerke im Wert von jährlich zwischen 134.000 € und 337.000 € an die W‑Stiftung und machte für diese Aufwendungen den Betriebsausgaben- bzw. Spendenabzug geltend. Weitere Spenden an andere gemeinnützige Organisationen wurden von der Klägerin im Prüfungszeitraum nicht (2011) bzw. nur in geringem Umfang erklärt (2012: 585 €; 2013: 139 €).

Der Prüfer gelangte zu dem Ergebnis, dass die Sachspenden im Prüfungszeitraum als vGA der Klägerin an die Eheleute D. anzusehen seien. Entscheidend für die Abgrenzung, ob eine als Spende bezeichnete Zuwendung einer Kapitalgesellschaft als abzugsfähige Spende oder als vGA zu behandeln sei, sei die Motivation des Spenders. Das FG wies die hiergegen gerichtete Klage ab. Allerdings wurde Revision zugelassen. Das Verfahren ist beim BFH unter dem Az.: I R 16/18 anhängig.

Die Gründe:

Die Berechtigung zum Spendenabzug tritt hinter die im Streitfall vorrangige Regelung der verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) zurück.

De Klägerin hatte die Kunstwerke nicht ihren Gesellschaftern Eheleute D. zugewandt, sondern der W-Stiftung. Diese war entgegen der Auffassung der Klägerin als nahestehende Person der Gesellschafter Eheleute D. anzusehen. Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung steht die Zuwendung an einen Dritten der unmittelbaren Zuwendung an einen Gesellschafter gleich, wenn die Zuwendung durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist. Ein Indiz für eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis in diesem Sinne wird angenommen, wenn der Dritte eine dem Gesellschafter nahestehende Person ist. Diese Erweiterung des vom Rechtsinstitut der vGA erfassten Personenkreises auf nahestehende Personen ist verfassungsrechtlich ebenso wenig zu beanstanden wie die im vGA-Falle gesetzlich nicht vorgesehene Möglichkeit zur Rückabwicklung.

Zwar werden Spenden typischerweise aus einer ideellen Nähe des Spenders zum Empfänger heraus geleistet, weshalb der praktische Anwendungsbereich des § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG allzu sehr eingeschränkt würde, wenn allein aus der Identifikation des Gesellschafters mit den Zielen des Begünstigten eine Veranlassung der Spende durch das Gesellschaftsverhältnis und in der Folge das Vorliegen einer vGA abgeleitet würde. Andererseits würde jedoch eine Handhabung, die allein auf das Vorliegen einer Spendenmotivation abstellt, den in § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG vorgegebenen Vorrang des § 8 Abs. 3 S. 2 KStG weitgehend aushöhlen. Das kann ebenfalls nicht richtig sein, weshalb eine Spende jedenfalls dann als vGA gewertet werden kann, wenn sie durch ein besonderes Näheverhältnis zwischen dem Empfänger und dem Gesellschafter der spendenden Kapitalgesellschaft veranlasst ist.

Für das danach erforderliche besondere Näheverhältnis der W-Stiftung zu den Eheleuten D im Streitfall spricht zunächst, dass diese die W-Stiftung im Jahre 2009 als einzige Stifter gegründet hatten. Weiteres Indiz für das besondere Näheverhältnis der Eheleute D. zu der von ihnen gegründeten W-Stiftung waren die Spendenaktivitäten zu Gunsten der Stiftung, deren Volumen die für sie geltenden Höchstbeträge gem. § 10b Abs. 1 u. 1a EStG überschritten hatte. Hinzu kam der Umfang der Spendentätigkeit der Klägerin. Nach der BFH-Rechtsprechung sind sog. Fremdspenden ein geeigneter Maßstab für die Prüfung, inwieweit der Spendenaufwand durch das Verhältnis zum Gewährträger verursacht ist, auch wenn dies im Ergebnis dazu führt, dass eine vGA unter Umständen nur dadurch vermieden werden kann, dass neben den Spenden an den Gewährträger noch weitere Beträge gespendet werden.

Allerdings war wegen grundsätzlicher Bedeutung der Frage, ob sich vorliegend eine andere Bewertung daraus ergeben könnte, dass es sich bei einer Stiftung um eine verselbstständigte Vermögensmasse zur Erreichung des Stiftungszwecks handelt, an der die Gesellschafter der Klägerin - trotz ihrer Organstellung als Stiftungsvorstände - nicht mitgliedschaftlich berechtigt waren, die Revision zuzulassen.

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