Körperschaftsteuer: Zum unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang von Gemeinkosten mit steuerfreien ausländischen Einkünften

Der Sachverhalt:
Zwischen den Beteiligten ist streitig, in welchem Umfang Betriebsausgaben mit steuerfreien ausländischen Einnahmen zusammenhängen und deshalb in Deutschland nicht steuermindernd zu berücksichtigen sind. Klägerin ist eine GmbH, die lediglich über eine inländische Betriebsstätte verfügt. Das Geschäftsjahr entspricht dem Kalenderjahr. Gegenstand des Unternehmens der Klägerin sind der Kauf, Verkauf, die Herstellung von Gebäuden und die Vermietung von Grundstücken.

Im Streitjahr 2012 veräußerte die Klägerin ein Grundstück in den Niederlanden. Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass nach dem DBA-Niederlande das Besteuerungsrecht für diese Einkünfte den Niederlanden zusteht. Die Klägerin reichte im Juli 2013 die Körperschaftsteuererklärung für das Jahr 2012 ein. Hierin erklärte sie einen inländischen Jahresüberschuss i.H.v. 7.180 € zzgl. nichtabziehbare Aufwendungen i.H.v. 2.585 € sowie ausländische DBA-Einkünfte i.H.v. 11.704 €. Insgesamt ergab sich ein Gesamtbetrag der steuerpflichtigen Einkünfte i.H.v. -1.939 €. Das Finanzamt folgte der Erklärung und setzte die Körperschaftsteuer 2012 auf 0 € fest. Außerdem stellte er einen verbleibenden Verlustvortrag i.H.v. 13.595 € fest. Beide Bescheide ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Später vertrat das Finanzamt die Auffassung, dass die Aufwendungen, die sich nicht eindeutig den steuerpflichtigen bzw. den steuerfreien Umsätzen zuordnen ließen, in analoger Anwendung der Grundsätze zur Aufteilung von Gewinnen und Verlusten bei Betriebsstätten im Schätzwege aufzuteilen seien. Daraufhin reichte die Klägerin eine korrigierte Gewinnermittlung ein, in der sie die vorgenannten Mischkosten (Gemeinkosten) im Schätzwege aufteilte. Als Aufteilungsmaßstab diente dabei das Verhältnis der ausländischen zu den inländischen Umsätzen. Das Finanzamt setzte daraufhin Körperschaftsteuer 2012 unverändert i.H.v. 0 € festgesetzt. Der verbleibende Verlustvortrag auf den 31.12.2012 wurde nur noch i.H.v. 796 € festgestellt. Außerdem wurde der vortragsfähige Gewerbeverlust ebenfalls auf 796 € festgestellt.

Das FG wies die hiergegen gerichtete Klage ab. Die Revision zum BFH wurde wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen.

Die Gründe:
Das Finanzamt hat zu Recht die sog. Mischkosten (Gemeinkosten) in einen abziehbaren und einen nicht abziehbaren Teil aufgeteilt.

Nach § 3c Abs. 1 S. 1EStG, der über § 8 Abs. 1 S. 1 KStG und § 7 S. 1 GewStG auch für die Körperschaft- und Gewerbesteuer Anwendung findet, dürfen Ausgaben, soweit sie mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden. Die Ausgaben stehen dann mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang, wenn sie nach ihrer Entstehung oder Zweckbindung mit dem betrieblichen steuerfreien Einnahmen in einem unlösbaren Zusammenhang stehen, also ohne diese nicht angefallen wären; ein bloßer Veranlassungszusammenhang genügt nicht. Danach könnte zweifelhaft sein, ob die hier streitigen Gemeinkosten vom Abzugsverbot des § 3c Abs. 1 EStG erfasst werden; denn diese Kosten wären auch ohne die Grundstücksgeschäfte im Ausland angefallen.

Die vorliegende Definition greift allerdings zu kurz. Zu berücksichtigen ist nämlich, dass diese Kosten auch dann angefallen wären, wenn die Klägerin vom Inland aus ausschließlich steuerfreie ausländische Grundstücksgeschäfte getätigt hätte. Dies verdeutlicht, dass nicht bloß ein mittelbarer Veranlassungszusammenhang, sondern ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Gemeinkosten und den steuerfreien Einnahmen besteht. Deshalb ist die vorgenannte Definition dahingehend zu ergänzen, dass ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang auch dann besteht, wenn die Ausgaben auch dann angefallen wären, wenn der Steuerpflichtige ausschließlich steuerfreie Einnahmen erzielt.

Sollte die Rechtsprechung des BFH dahingehend zu verstehen sein, dass der unmittelbare wirtschaftliche Zusammenhang bereits dann unterbrochen wird, wenn der Steuerpflichtige auch im Inland nicht steuerbefreite Einnahmen erzielt, so könnte der Senat dem nicht folgen. Das würde nämlich bedeuten, dass es keine Ausgaben gäbe, die zugleich mit steuerfreien und steuerpflichtigen Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen. Die Gemeinkosten der Klägerin waren deshalb entsprechend dem Verhältnis der steuerpflichtigen zu den steuerfreien Einnahmen aufzuteilen.

Linkhinweis:

• Der Volltext der Entscheidung ist in der Rechtsprechungsdatenbank NRW veröffentlicht.
• Um direkt zum Volltext zu gelangen, klicken Sie bitte hier.