Kosten für Unterbringung in Pflegeheim als außergewöhnliche Belastung

Der Sachverhalt:
Der Kläger ist von Beruf Finanzbeamter. Im Rahmen seiner Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2010 hatte er eigene Krankheitskosten i.H.v. 2.619 € sowie Zahlungen wegen der Pflegebedürftigkeit seiner Mutter als außergewöhnliche Belastungen gem. § 33 EStG geltend gemacht.

Hinsichtlich der Unterhaltsleistungen wurde der Kläger von der Stadt in Anspruch genommen, da seine Mutter von dieser Hilfe zur Pflege (Heimpflege) nach dem 7. Kapitel des SGB XII erhielt. Die Mutter selbst erhielt monatlich eine Witwenrente i.H.v. 918 € sowie eine Hinterbliebenenrente von 214 €. Bei der Mutter des Klägers waren die Voraussetzungen der Pflegebedürftigkeit erfüllt, sie war mit Beginn des Heimvertrages aus August 2004 der Pflegestufe I und ist mittlerweile der Pflegestufe II zugeordnet. Die Mutter unterhielt vor der Heimunterbringung eine eigene Wohnung.

Im Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr berücksichtigte das Finanzamt die geltend gemachten Aufwendungen nicht. Zur Begründung führte es aus, dass die Unterhaltsleistungen wegen der anzurechnende Einkünfte und Bezüge der unterstützten Person nicht berücksichtigt werden könnten. Der Kläger war der Ansicht, dass außergewöhnliche Belastungen nach § 33 EStG i.H.v. 7.970 € vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden und die Einkommensteuer entsprechend niedriger festgesetzt werden müsste.

Das FG gab der Klage zum Teil statt. Allerdings wurde gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO die Revision zugelassen.

Die Gründe:
Der Einkommensteuerbescheid verletzt den Kläger insoweit in seinen Rechten, als außergewöhnliche Belastungen nach § 33 EStG i.H.v. 7196 € nicht vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen wurden. Im Übrigen war die Klage unbegründet.

In der BFH-Rechtsprechung ist anerkannt, dass untypische Unterhaltsleistungen, mit denen ein besonderer und außergewöhnlicher Bedarf abgedeckt wird - z.B. die Übernahme von Krankheits- oder Pflegekosten -, nach § 33 EStG zu berücksichtigen ist, wenn der Unterhaltsberechtigte nicht in der Lage ist, diese Aufwendungen selbst zu tragen. Aufwendungen für die krankheitsbedingte Unterbringung von Angehörigen in einem Altenpflegeheim fallen deshalb unter § 33 EStG, während etwa Aufwendungen für deren altersbedingte Heimunterbringung nur nach § 33a Abs. 1 EStG berücksichtigt werden können. Dabei hat der Steuerpflichtige kein Wahlrecht.

Infolgedessen waren die Kosten, die der Kläger für die Unterbringung seiner Mutter getragen hatte, nicht in Unterhaltskosten i.S.v. § 33a EStG und Krankheitskosten i.S.v. § 33 EStG aufzuteilen. Denn die unter § 33 EStG fallenden abziehbaren krankheitsbedingten Mehrkosten, wegen derer der Kläger vom Sozialamt in Anspruch genommen worden war, umfassen ebenso wie bei einer Unterbringung in einem Krankenhaus nicht nur die Aufwendungen für Pflege und ärztliche Hilfe, sondern auch die gesamten von Heim in Rechnung gestellten Kosten für Unterkunft und Verpflegung, die bei einem Heimaufenthalt in der Regel erheblich höher liegen als die dafür üblichen Kosten bei einem Verbleib im eigenen Haushalt. Die Aufwendungen waren zudem zwangsläufig erwachsen, denn die Zwangsläufigkeit der Unterhaltsaufwendungen gründet auf dem Umstand, der Inanspruchnahme durch das Sozialamt.

Entgegen der Auffassung des Finanzamtes war keine Haushaltsersparnis von den Kosten, die der Kläger für die Unterbringung seiner Mutter in dem Pflegeheim getragen hatte, abzuziehen. Zwar sieht R 33.3 Abs. 2 S. 2 EStH vor, dass eine Haushaltsersparnis mit dem in § 33a Abs. 2 S. 1 EStG genannten Höchstbetrag - im Streitjahr 8.004 € -, der abziehbaren Aufwendungen anzusetzen ist, wenn bei einer Heimunterbringung wegen Pflegebedürftigkeit der private Haushalt aufgelöst wird. Ein solcher Abzug kommt allerdings dann nicht in Betracht, wenn - wie hier - die eigenen Einkünfte und Bezüge der pflegebedürftigen Person, die diese für ihren Unterhalt einsetzt, sowohl über den Regelsätzen für die Grundsicherung nach dem SGB XII des betreffenden Jahres liegen, als auch über dem von der Verwaltung als Haushaltsersparnis anzusetzenden Wert von 8.004 €. In solchen Fällen fehlt es nämlich an einer Haushaltsersparnis der unterhaltenen Person und erst Recht der zum Unterhalt verpflichteten Person.

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