Kraftfahrzeugsteuerbefreiung für eine land- oder forstwirtschaftlich genutzte Sattelzugmaschine

Der Sachverhalt:

Der Kläger ist Inhaber eines landwirtschaftlichen Betriebes, in dem er eine Mast und den Anbau von Getreide sowie Zuckerrüben betreibt. Ausschließlich in diesem Betrieb verwendet er eine seit Mai 2014 auf ihn zugelassene MAN Sattelzugmaschine. Unmittelbar bevor das Fahrzeug auf ihn zugelassen wurde hatte der Kläger an der Sattelzugmaschine für 2.772 € zusätzlich eine Anhängerkupplung montieren lassen, die die Verwendung üblicher landwirtschaftlicher Anhänger einschließlich deren Versorgung mit Elektrizität sowie Druckluft zum Betrieb der Bremsen ermöglicht. Die Verwendbarkeit des Fahrzeugs zum Betrieb mit einem Sattelauflieger wurde durch diesen Umbau nicht beeinträchtigt.

Der Kläger stellte gegenüber dem Hauptzollamt Antrag auf Gewährung einer Kraftfahrzeugsteuerbefreiung nach § 3 Nr. 7a KraftStG, den er damit begründete, dass es sich ausweislich des beigefügten Fahrzeugscheins um ein "Sonderfahrzeug" i.S.d. Vorschrift handele. Diesen Antrag lehnte das Hauptzollamt mit dem Hinweis, dass das Fahrzeug des Klägers als Sattelzugmaschine eingestuft sei (Schlüsselnummer 88 0000), ab. Kurz darauf wies der Kläger darauf hin, dass er die Zulassungsbescheinigung im Einzelgenehmigungsverfahren dahingehend habe berichtigen lassen, dass das Fahrzeug darin nunmehr als LOF.Sattelzugmaschine (Schlüsselnummer 90 0000) eingetragen sei. Damit sei das Fahrzeug als land- oder forstwirtschaftliche Zugmaschine einzustufen, weshalb er darum bitte, die Voraussetzungen für die Gewährung der Steuerbefreiung erneut zu überprüfen.

Das Hauptzollamt lehnte auch diesen Antrag ab. Es wies darauf hin, dass das Kraftfahrtbundesamt im "Verzeichnis zur Systematisierung von Kraftfahrzeugen und ihren Anhängern" eine Änderung vorgenommen habe, wonach die vom Kläger erwirkte Schlüsselung 90 0000 einen "Agrar-Lkw" kennzeichne, der verkehrsrechtlich als Sattelzugmaschine einzustufen sei. Nach dem ausdrücklichen Wortlaut des § 3 Nr. 7 KraftStG könne die erstrebte Steuerbefreiung daher nicht gewährt werden.

Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage statt. Allerdings wurde wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache die Revision zum BFH zugelassen.

Die Gründe:

Entgegen der vom Hauptzollamt vertretenen Ansicht greift die in § 3 Nr. 7 S. 1 KraftStG für Sattelzugmaschinen bestimmte Ausnahme von der Kraftfahrzeugsteuerbefreiung nicht ein. Es handelt sich bei dem hier zu betrachtenden Fahrzeug nämlich um den Sonderfall einer land- oder forstwirtschaftlichen Sattelzugmaschine (im Folgenden: LOF.Sattelzugmaschine) die, ebenso wie sonstige Zugmaschinen, angesichts ausschließlicher Nutzung in einem land- oder forstwirtschaftlichen Betrieb von der Kraftfahrzeugsteuer befreit ist.

Mit der in den Fahrzeugpapieren dokumentierten Zuordnung bestimmter Sattelzugmaschinen zu einer land- oder forstwirtschaftlichen Verwendung wird nach Ansicht des Senats eine Abgrenzung zu "gewöhnlichen" Sattelzugmaschinen auch mit Wirkung für die Kraftfahrzeugbesteuerung bezweckt. Zwar ist vorstellbar, dass der im Streitfall erfolgte Anbau einer in der Land- und Forstwirtschaft gebräuchlichen Anhängerkupplung ohne TÜV-Abnahme die Betriebserlaubnis des Fahrzeugs hätte erlöschen lassen. Die dann mangels einer allgemeinen Betriebserlaubnis für die zusätzliche Anhängerkupplung einzuholende Einzelbetriebserlaubnis hätte allerdings nicht die Eintragung einer anderen Fahrzeug- und Aufbauart erfordert, zumal der Begriff "LOF.Sattelzugmaschine" über Art und Ausmaß etwaiger Umbauten keinerlei Aufschluss gibt.

Dann aber erscheint es sachgerecht, dem Umstand, dass das Einzelgenehmigungsverfahren hier zu einer Einstufung als LOF.Sattelzugmaschine geführt hat, eine auch kraftfahrzeugsteuerliche Bedeutung beizumessen, die über die rein formale Dokumentation einer wie auch immer gearteten Änderung hinausgeht. Dies umso mehr, als die Schaffung der Untergruppe 5.2 in Abstimmung mit dem BMF erfolgte, mögliche steuerliche Folgen also offenbar in Rede standen.

Angesichts dieses Befundes sieht der Senat auch keinen Widerspruch zu den Begriffsbestimmungen der Fahrzeugzulassungsverordnung (FZV). Eine LOF.Sattelzugmaschine wie das hier zu beurteilende Fahrzeug ist, anders die Sattelzugmaschinen des § 2 Nr. 15 FZV nicht auf das Ziehen eines Sattelanhängers beschränkt; vielmehr erlangt sie zusätzlich eine besondere Eignung zum Ziehen von Anhängern in land- oder forstwirtschaftlichen Betrieben.

Der Einsatz von Sattelzugmaschinen und zwar auch solcher, die ausschließlich zum Ziehen von Sattelanhängern geeignet sind, hat in der Landwirtschaft erheblich an Bedeutung gewonnen. Eine einschränkende Auslegung des § 3 Nr. 7 KraftStG, die dem Umstand Rechnung trägt, dass Sattelzugmaschinen infolge spezifischer Umbauten eine besondere, auch zulassungsrechtlich anerkannte Eignung für eine Verwendung in der Land- und Forstwirtschaft erlangen können, erscheint daher sachgerecht und, mangels einer entgegenstehenden gesetzgeberischen Intention, auch zulässig. Sofern sich dem Urteil des Niedersächsischen FG vom 30.6.2016 (Az.: 14 K 16/16) eine - dort nicht entscheidungserhebliche - andere Auffassung entnehmen lässt, teilt der Senat diese nicht.

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