Umsatzsteuer: Rückgabe der Biomasse an den Landwirt nach Nutzung in einer Biogasanlage

Der Sachverhalt:
Die Beteiligten streiten darum, ob die Rückführung von Biomassesubstanz nach einer Biogasherstellung eine als Lieferung gegen Entgelt gleichgestellte unentgeltliche Zuwendung ist. Die Klägerin ist die Rechtsnachfolgerin der Firma H-KG und setzt deren Betrieb einer Biogasanlage fort. Die H-KG ging 2008 durch Gründung aus dem bestehenden Einzelunternehmen des Kommanditisten K.H. hervor. Die Biomasse zur Biogaserzeugung erwirbt die Klägerin von der H-GbR, welche die Biomasse wiederum zuvor von der K.H. Landwirtschaft (KHL) bezog. Die bei der Produktion des Biogases anfallenden Gärreste wurden an die KHL zurückgegeben.

Grundlage war eine Vereinbarung über die Lieferung von Energie in Biomasse zwischen der KHL, der H-GbR sowie der H-KG. Nach dieser Vereinbarung von 2008 waren "die Vertragsparteien sich einig, dass die Lieferung seitens der KHL nur eine Gehaltslieferung darstellt. Die Biomassesubstanz sollte also im Eigentum der KHL verbleiben und die Lieferung ausschließlich in Form von Kohlenwasserstoffverbindungen zwecks energetischer Nutzung die H-KG betreffen. Die Biomassesubstanz sollte danach nach energetischer Verwertung zur KHL zurückkommen.

Das Finanzamt vertrat nach einer Außenprüfung die Auffassung, dass die H-KG die bei der Biogaserzeugung anfallenden Gärreste (Biomassesubstanz) der KHL unentgeltlich überlassen habe und deshalb als Zuwendungen zu versteuern seien. Im Verhältnis H-KG zur H-GbR liege keine Gehaltslieferung nach § 3 Abs. 5 UStG vor. Es setzte demzufolge für die mit den Gärresten ausgeführten Umsätze im Jahr 2008 einen Betrag i.H.v. rd. 10.000 € und im Jahr 2009 einen Betrag von rd. 32.000 € an.

Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage statt. Die Revision des Finanzamts hatte vor dem BFH keinen Erfolg.

Die Gründe:
Die Rückgabe der Gärreste erfüllt nicht die Voraussetzungen des § 3 Abs. 1b S. 1 Nr. 3 UStG.

Nach dieser Vorschrift wird die unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands einer Lieferung gegen Entgelt gleichgestellt. Vorliegend fehlte es jedoch bereits an einer Zuwendung der Biomassesubstanz. Denn die Biomassesubstanz durfte zur Energieerzeugung lediglich genutzt werden und musste nach der energetischen Verwertung zurückgeben werden.

Auch aus § 3 Abs. 5 UStG ergibt sich kein anderes Ergebnis. Nach dieser Vorschrift beschränkt sich die Lieferung auf den Gehalt des Gegenstands an den Bestandteilen, die dem Abnehmer verbleiben, wenn ein Abnehmer dem Lieferer die Nebenerzeugnisse oder Abfälle, die bei der Bearbeitung oder Verarbeitung des ihm übergebenen Gegenstands entstehen, zu-rückzugeben hat. Umgekehrt folgt daraus: Die Rückgabe der Abfälle oder Nebenerzeugnisse (hier: die Gärreste oder die Biomasse) führt weder zu einer Zuwendung noch zu einer Lieferung.

Das gilt auch dann, wenn man den Liefergegenstand im Rahmen einer Gesamtbetrachtung aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers nach dem wirtschaftlichen Zweck bestimmt. Steht von vornherein fest, dass der Abnehmer einen Teil der übergebenen Biomasse wieder zurückgeben muss, beschränkt sich der wesentliche wirtschaftliche Zweck der Lieferung auf den dem Abnehmer nach Inhalt der Leistungsvereinbarungen verbleibenden Teil, im Streitfall auf den Gehalt oder den Extrakt, also auf das Biogas selbst.

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