Verdeckte Gewinnausschüttung bei Teilwertabschreibung auf Zinsforderungen nach Teilwertabschreibung der Darlehensforderung

Der Sachverhalt:
Die Klägerin ist eine GmbH, die einen Großhandel betreibt. Alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer ist H. Im Dezember 1999 hatte die Klägerin dem B. ein Darlehen i.H.v. 205.000 DM gewährt. Dieses war zwischen 1997 und 1999 in Teilbeträgen ausgezahlt worden und mit 6 % verzinst. Der B. war im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses mit einer Nichte der Ehefrau des H. verheiratet. Sicherheiten wurden für das Darlehen weder vereinbart noch gewährt.

Das Darlehenskonto wurde als Verrechnungskonto geführt und die vereinbarte Verzinsung dem Darlehenskonto jeweils am Jahresende belastet. Zum 31.12.2002 war die Darlehensforderung auf 184.266 € und zum 31.12.2003 auf 250.748 € angewachsen. Bis einschließlich des Streitjahres 2003 wurde eine Verzinsung des Darlehenskontos vorgenommen und das Verrechnungskonto entsprechend belastet. In den Streitjahren 2004 und 2005 war damit Schluss. Die Zinsforderungen wurden zudem in der Buchführung nicht mehr erfasst. Eine Rückzahlung des Darlehens fand nicht statt.

Das Finanzamt war der Ansicht, dass aufgrund der finanziell angespannten Lage des B. das Darlehen insgesamt nicht mehr als werthaltig angesehen werden könne und eine Rückzahlung des Forderungsbetrags offensichtlich ernsthaft auch nicht gewollt sei. Das gewährte Darlehen wurde daher mit Bestand zum 1.1.2003 i.H.v. 184.266 € als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) behandelt. Weiter wurden die zu gering erfasste Zinsforderung für das Streitjahr 2003 sowie die nicht erfassten Zinsforderungen für die weiteren Streitjahre ebenfalls als vGA erfasst.

Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage weitestgehend statt. Auf die Revision des Finanzamtes hob der BFH das Urteil auf und forderte das Finanzamt auf, die geänderten Steuerfestsetzungen und -feststellungen nach Maßgabe der Urteilsgründe zu errechnen (s.u.).

Gründe:
Zwar hatte das FG die Teilwertabschreibung auf das dem B. gewährte (unbesicherte) Darlehen ohne Rechtsfehler als vGA gewertet. Jedoch war es zu Unrecht davon ausgegangen, dass aufgrund dieser Zuordnung der Darlehensforderung zum gesellschaftlichen Bereich die Zinsforderungen für die Streitjahre 2003 bis 2005 steuerbilanziell nicht mehr zu erfassen seien und damit - mangels bilanzieller Vermögensminderung - eine vGA bereits dem Grunde nach ausscheide.

Die Vorinstanz hatte nicht ausreichend berücksichtigt, dass im vorliegenden Fall zwischen der Forderung auf Rückzahlung des Darlehens und der Forderung auf Zahlung der vereinbarten Darlehenszinsen zu unterscheiden war. Bei der Darlehensforderung handelt es sich ebenso wie bei der Zinsforderung um jeweils eigenständige Forderungen; diese sind getrennt voneinander zu bilanzieren. Entsprechend schlug die von der Vorinstanz aufgrund des Vorliegens einer vGA angenommene Zuordnung der Darlehensforderung zum gesellschaftlichen Bereich auch nicht auf die steuerbilanzielle Zuordnung der Zinsforderungen durch

Infolgedessen muss die buchführende Klägerin in ihrer Bilanz das Betriebsvermögen gem. § 8 Abs. 1 KStG 2002 i.V.m. § 5 Abs. 1 S. 1 EStG 2002 ansetzen. Zinsforderungen sind in der Steuerbilanz gem. § 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 1 EStG 2002 ebenso wie in der Handelsbilanz gem. § 253 Abs. 1 S. 1 HGB grundsätzlich mit ihren Anschaffungskosten anzusetzen. Diese entsprechen dem Nennwert. Somit muss die Klägerin zunächst die Zinsforderung für das Streitjahr 2003, die von der Vorinstanz zu Unrecht ausgebucht wurde, gewinnerhöhend erfassen. Entsprechend sind die Zinsforderungen für die Streitjahre 2004 und 2005, die von der Klägerin nicht steuerbilanziell ausgewiesen wurden, (erstmals) gewinnwirksam zu bilanzieren. Die Teilwertabschreibung der Darlehensforderung selbst (als wesentlicher Bestandteil der mit dem Wert 1.1.2003 praktizierten Teilwertabschreibung des Bestands des Verrechnungskontos) schlägt sich nicht auf den Ausweis der Zinsforderungen in der Steuerbilanz der Klägerin nieder.

Außerdem sind die Zinsforderungen in den Bilanzen der Klägerin für die Streitjahre gem. § 8 Abs. 1 S. 1 KStG 2002 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 EStG 2002 in Befolgung des handelsrechtlichen Niederstwertprinzips gem. § 5 Abs. 1 S. 1 EStG 2002 auch in der Steuerbilanz aufgrund einer dauernden Wertminderung auf den niedrigeren Teilwert von 0 € gewinnmindernd abzuschreiben. Dies ergab sich aus den insoweit den Senat bindenden Feststellungen der Vorinstanz, wonach die Voraussetzungen für eine Teilwertabschreibung i.H.d. Darlehensforderung am 1.1.2003 von 184.266 € vorgelegen hatten.

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