Zuflusszeitpunkt bei Arbeitslohn aus Beiträgen des Arbeitgebers zu einer Direktversicherung

Der Sachverhalt:
Der G war seit April 2000 bei der klagenden GmbH als Geschäftsführer beschäftigt und bezog Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Er war zudem Gesellschafter der Klägerin. Diese schloss zugunsten des G. bei der L-AG eine betriebliche Direktversicherung (Rentenversicherung) ab. Die Direktversicherung beruhte auf einer Entgeltumwandlung. Unwiderruflich bezugsberechtigt war der G. Die Klägerin erteilte mit dem Versicherungsantrag der L-AG zugleich die Ermächtigung, den Versicherungsbeitrag jährlich von ihrem Geschäftskonto einzuziehen.

Der Versicherungsantrag ging der L-AG am 10.12.2010 zu. Diese stellte den Versicherungsschein unter dem 22.12.2010 aus. Versicherungsbeginn war der 1.12.2010. Nach dem Versicherungsschein war der jährliche Einlösungsbeitrag (jährlicher Tarifbeitrag) "unverzüglich nach Vertragsabschluss zu zahlen, jedoch nicht vor dem vereinbarten, im Versicherungsschein angegebenen Versicherungsbeginn". Die L-AG hatte den jährlichen Einlösungsbeitrag von 4.440 €, für den eine jährliche Zahlungsweise für den Zeitraum vom 1.12. eines Jahres bis zum 30.11. des Folgejahres vereinbart war, von dem im Versicherungsantrag angegebenen Geschäftskonto der Klägerin einzuziehen. Die Klägerin behielt den Tarifbeitrag für den Zeitraum 1.12.2010 bis 30.11.2011 vom Dezemberlohn des G. ein. Die L-AG zog den Einlösungsbeitrag für den vorgenannten Zeitraum am 5.1.2011 vom Geschäftskonto der Klägerin ein. Die Belastung des Kontos erfolgte am 7.1.2011. Die Abbuchung des Einlösungsbeitrags für den Folgezeitraum, den 1.12.2011 bis zum 30.11.2012, erfolgte im Dezember 2011. Die Klägerin behandelte die Versicherungsbeiträge in ihren Lohnsteuer-Anmeldungen jeweils als steuerfreien Arbeitslohn.

Im Rahmen einer Lohnsteuer-Außenprüfung gelangte der Prüfer zu der Auffassung, G. seien im Jahr 2011 Beiträge zu einer Direktversicherung i.H.v. insgesamt 8.880 € als Arbeitslohn zugeflossen. Steuerfrei sei aber lediglich ein Betrag i.H.v. 4.440 €. Der Restbetrag in derselben Höhe sei steuerpflichtig. Das Finanzamt folgte der Auffassung und erließ einen Haftungsbescheid, mit dem er die Klägerin u.a. wegen der vorgenannten Lohnsteuer einschließlich Solidaritätszuschlag als Haftende in Anspruch nahm.

Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage statt. Auf die Revision des Finanzamtes hob der BFH das Urteil auf und wies die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zurück.

Gründe:
Das FG hat die Beiträge der Klägerin zu der Direktversicherung zu Unrecht insgesamt als steuerfreien Arbeitslohn des G beurteilt.

Zum Arbeitslohn können auch Ausgaben gehören, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahestehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern (sog. Zukunftssicherungsleistungen). Die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten (Versicherer) erfolgt, hängt davon ab, ob sich der Vorgang - wirtschaftlich betrachtet - so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer sie zum Zweck seiner Zukunftssicherung verwendet hat. Davon ist auszugehen, wenn dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung, an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unentziehbarer Rechtsanspruch auf die Leistung zusteht.

Bejaht wird die Arbeitslohnqualität insbesondere bei Beitragsleistungen in den Fällen der Direktversicherung, bei der der Arbeitgeber gegenüber dem bezugsberechtigten Arbeitnehmer verpflichtet ist, die Beiträge für die Versorgung des Arbeitnehmers einzubehalten und an den Versicherer abzuführen. Entsprechend lagen im Streitfall Arbeitslohnzahlungen des Arbeitgebers vor, da er zugunsten des Arbeitnehmers eine betriebliche Direktversicherung (Rentenversicherung) zur Altersversorgung abgeschlossen hatte. Die Ansprüche aus der Direktversicherung standen unmittelbar dem Arbeitnehmer zu. Dieser erwarb aufgrund der Beitragszahlungen des Arbeitgebers unentziehbare Rechtsansprüche auf die Versicherungsleistungen.

Hinsichtlich des Zuflusszeitpunkts der Versicherungsbeiträge ist zu beachten, dass es sich um einen sonstigen Bezug gem. § 38a Abs. 1 S. 3 EStG handelt. Arbeitslohn, der nicht als laufender Arbeitslohn gezahlt wird (sonstiger Bezug), wird in dem Kalenderjahr bezogen, in dem er dem Arbeitnehmer zufließt. Zuflusszeitpunkt ist dabei der Tag der Erfüllung des Anspruchs des Arbeitnehmers. Bei der Zuwendung von Arbeitslohn in Form von Beiträgen des Arbeitgebers an eine Direktversicherung zur betrieblichen Altersversorgung des Arbeitnehmers erfüllt der Arbeitgeber den Anspruch des Arbeitnehmers in dem Zeitpunkt, in dem er den fraglichen Versicherungsbeitrag an die Versicherung leistet. Denn mit der Leistung des Versicherungsbeitrags stellt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer die Mittel zur Verfügung, durch die dem Arbeitnehmer ein unentziehbarer Anspruch gegen die Versicherung zugewendet wird.

Im vorliegenden Fall hatte der Arbeitgeber mit der Erteilung der Einzugsermächtigung in 2010 den Versicherungsbeitrag noch nicht geleistet. Dies geschah erst mit der Belastung des Bankkontos des Arbeitgebers in 2011. Unerheblich ist, ob die Voraussetzungen des § 11 Abs. 1 S. 2 EStG erfüllt sind, da die Vorschrift auf den Zufluss von sonstigen Bezügen als Arbeitslohn nicht anwendbar ist. Da das FG - von seinem Standpunkt aus zu Recht - nicht geprüft hat, ob der angefochtene Haftungsbescheid im Übrigen rechtmäßig ist, ist die Sache an die Vorinstanz zurückzuverweisen.

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