Zum Schachtelprivileg für Ausschüttungen einer französischen SICAV

Der Sachverhalt:
Die Klägerin ist eine GmbH, die in den Streitjahren 1991 und 1992 an einer französischen Investmentgesellschaft in der Rechtsform einer société d´investissement à capital variable (SICAV) mit mehr als 10 % beteiligt war und von dieser (Brutto-)Ausschüttungen vereinnahmt hatte. Das für diese Ausschüttungen von der Klägerin beanspruchte sog. Schachtelprivileg nach Art. 20 Abs. 1b aa S. 1 DBA-Frankreich 1959/1989 wurde vom Finanzamt versagt.

Stattdessen rechnete das Amt die - nicht vergütete - französische Abzugsteuer auf die festgesetzte Körperschaftsteuer an. Zudem berücksichtigte es für 1991 eine Abschreibung auf die Beteiligung an der SICAV und für 1992 einen Veräußerungsverlust. Bei der Ermittlung des Einheitswerts des Betriebsvermögens auf den 1.1.1992 wurde überdies der Ansatz für Wertpapiere in der Vermögensaufstellung der Klägerin um den Wert der Beteiligung an der SICAV erhöht.

Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage statt. Auf die Revision des Finanzamtes hob der BFH das Urteil auf und wies die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zurück.

Die Gründe:
Ob sich an dem deutschen Besteuerungsrecht für die Beträge, welche die SICAV im Streitjahr an die Klägerin ausgeschüttet hat, aufgrund des DBA-Frankreich 1959/1989 etwas ändert, ließ sich nach den bisherigen tatrichterlichen Feststellungen nicht zweifelsfrei beantworten.

Die Vorinstanz war bei ihrer Entscheidung davon ausgegangen, bei der SICAV handele es sich um eine in Frankreich zwar steuerbefreite, dort jedoch "abstrakt" (unbeschränkt) steuerpflichtige und dort i.S.v. Art. 2 Abs. 1 Nr. 4a DBA-Frankreich 1959/1989 ansässige und abkommensberechtigte Kapitalgesellschaft. In Einklang mit den vorgenannten Abkommensregelungen sei der Klägerin das sog. Schachtelprivileg des Art. 20 Abs. 1a S. 1 u. b aa S. 1 DBA-Frankreich 1959/1989 deswegen zu gewähren.

Das FG ging somit davon aus, dass - erstens - für die Frage der Qualifizierung der ausländischen Person als Kapitalgesellschaft und damit die Inanspruchnahme des sog. Schachtelprivilegs nicht die französische, sondern die Steuerrechtslage in Deutschland als dem sog. Anwenderstaat ausschlaggebend ist, und dass - zweitens - für die ansässigkeitsbegründende (unbeschränkte) Steuerpflicht die virtuelle, nicht aber die tatsächliche Steuerpflicht im Ansässigkeitsstaat genügt und etwaige Steuerbefreiungen daran nichts ändern. Beidem war beizupflichten:

Ob die betreffende Person als eine Kapitalgesellschaft anzusehen ist, bestimmt sich in der Tat nach der Qualifikation des jeweiligen Anwenderstaats im sog. Typenvergleich, hier also nach Maßgabe des deutschen Rechts. Und die Steuerpflicht einer solchen Kapitalgesellschaft bestimmt sich allein danach, ob sie im Rahmen des Steuerrechts des anderen Vertragsstaats, hier also Frankreichs, als eigenständiges Steuersubjekt verstanden wird.

Das Finanzamt war allerdings der Auffassung, die Gesellschaftsform der SICAV werde nach französischer Regelungslage steuerlich nicht als eigenständiges Rechtssubjekt, vielmehr - jedenfalls bezogen auf deren französische Gesellschafter - als transparent angesehen, woraus wiederum folge, dass nicht die Ansässigkeit der SICAV die erforderliche (unbeschränkte) Steuerpflicht begründe, sondern die Ansässigkeit ihrer Gesellschafter. Unterstellt, diese Einschätzung des französischen Rechts träfe zu und es käme danach auch keine auf Ansässigkeitsmerkmalen basierende intransparente Besteuerung der SICAV in Betracht, wäre der Steuerbehörde aufgrund der in Art. 9 Abs. 1 ebenso wie Art. 20 Abs. 1b aa S. 1 i.V.m. Art. 2 Abs. 1 Nr. 4a DBA-Frankreich 1959/1989 enthaltenen Verknüpfung mit der Steuerpflicht nach der nationalen Regelungslage im Ansässigkeitsstaat beizupflichten und könnte sich danach entscheiden, ob die Klage Erfolg hat oder nicht.

Das FG hatte zu der steuerlichen Eigenständigkeit der SICAV in Frankreich indessen nichts weiter festgestellt. Es war insbesondere nicht auf die Gegenerwägungen zur steuerlichen (Teil-)Transparenz einer SICAV in Frankreich eingegangen. Es hatte infolgedessen auch Feststellungen dazu unterlassen, ob die SICAV nach diesen (etwaigen) Besteuerungsmaßgaben aus deutscher Sicht als Kapitalgesellschaft zu qualifizieren ist. Die Ermittlung einer ausländischen Rechtslage gehört aber ebenso wie die Ermittlung der für den anzustellenden Rechtsformtypenvergleich notwendigen gesellschaftlichen Merkmale zu den vom FG zu klärenden tatsächlichen Rechtsgrundlagen.

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