Zum Stichtag für die Gewährung einer Investitionszulage für die Einrichtung eines Hotels nach dem InvZulG 2007

Der Sachverhalt:
Die Klägerin ist eine GmbH. Sie hatte zwischen 2003 und 2005 mehrere benachbarte Grundstücke erworben, die zu einer Hotelanlage ausgebaut werden sollten. Zusätzlich erwarb sie 2003 ein weiteres Grundstück, das nur 300 Meter Luftlinie entfernt liegt und zu einer Apartmentanlage ausgebaut werden sollte. Diese eröffnete im Juli 2005 ihren Probebetrieb und wurde im August 2006 endgültig fertiggestellt. Mit den Arbeiten auf den anderen Grundstücken wurde im Jahr 2005 begonnen. Die Grundsteinlegung für die Errichtung der neuen Hotelanlage fand im April 2006 statt, die Eröffnung im August 2007.

Die Planung und Errichtung der Hotelanlage übertrug die Klägerin mit Generalübernehmervertrag vom Oktober 2004 einer Projektgesellschaft. Vertragsgegenstand waren die Planung und schlüsselfertige Errichtung einer betriebsbereiten Vier-Sterne-Superior-Hotelanlage. Der Vertrag schloss die Planung und Errichtung der Apartmentanlage mit ein. Im Mai 2006 wurde der Vertrag dahingehend geändert, dass nunmehr die Planung und Errichtung einer betriebsbereiten Fünf-Sterne-Hotelanlage Vertragsgegenstand war; für die Apartmentanlage wurde die Hotelklassifizierung "Vier Sterne" vereinbart. In einer weiteren Änderung des Generalübernehmervertrags im September 2006 lösten die Vertragsparteien die ursprünglich als (Teil-)Leistung vereinbarte Einrichtung und Ausstattung der Hotelanlage aus dem Vertrag.

Im August 2008 reichte die Klägerin beim Finanzamt einen Antrag auf Investitionszulage nach dem InvZulG 2007 für die Einrichtung des Hotels ein. Die Gewährung der begehrten Zulage stützte sie dabei auf § 2 Abs. 3 Nr. 1 InvZulG 2007 (Errichtung einer Betriebsstätte), wobei mit der Errichtung im Februar 2007 durch Bestellung der Inneneinrichtung begonnen worden sein soll. Das Finanzamt setzte die Investitionszulage jedoch auf 0 € fest, da mit der Errichtung der neuen Betriebstätte vor dem 21.7.2006 begonnen worden sei (§ 3 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 InvZulG 2007). Insofern kam nur das InvZulG 2005 in Betracht, wonach Betriebe des Beherbergungsgewerbes nicht gefördert wurden.

Das FG wies die hiergegen gerichtete Klage ab. Auch die Revision der Klägerin vor dem BFH blieb erfolglos.

Gründe:
Ein Anspruch der Klägerin auf Investitionszulage war zu verneinen.

Ein Erstinvestitionsvorhaben kann sich auf eine oder mehrere Einzelinvestitionen erstrecken. Es ist die Summe der räumlich, zeitlich und sachlich mit einem der in § 2 Abs. 3 InvZulG 2007 genannten Vorhaben zusammenhängenden Maßnahmen. Ein Erstinvestitionsvorhaben wird mit der ersten hierzu gehörenden Einzelinvestition begonnen. Im Fall der Errichtung einer neuen Betriebsstätte durch den Bau eines Hotels hängen die Herstellung des Gebäudes und die Inneneinrichtung auch dann räumlich und sachlich zusammen, wenn wesentliche Entscheidungen über die Inneneinrichtung nach dem Baubeginn getroffen oder abgeändert werden. Der die Bemessungsgrundlage betreffende § 4 InvZulG 2007 setzt ein begünstigtes Erstinvestitionsvorhaben voraus und begründet keinen Zulagenanspruch für Einzelinvestitionen.

Der Anspruchsberechtigte muss mit dem Erstinvestitionsvorhaben i.d.S. ferner - von hier nicht einschlägigen Ausnahmen (§ 3 Abs. 1 S. 2 InvZulG 2007) abgesehen - in der Zeit vom 21.7. 2006 bis 31.12.2009 begonnen haben (§ 3 Abs. 1 S. 1 InvZulG 2007). Für davor begonnene Vorhaben kommt nur eine Förderung nach dem InvZulG 2005 in Betracht. Danach werden aber nur Betriebe des verarbeitenden Gewerbes oder der produktionsnahen Dienstleistungen gefördert, nicht hingegen Betriebe des Beherbergungsgewerbes.

Die Klägerin hatte nicht im begünstigten Investitionszeitraum mit der Errichtung einer neuen Betriebsstätte begonnen. Die Errichtung des Hotels begann nämlich vor dem 21.7.2006. Die in den Generalübernehmerverträgen vereinbarten Maßnahmen beinhalteten u.a. die Errichtung von Gebäuden. Sie wurden daher entweder - sofern auf die Aufnahme von Bauarbeiten abzustellen ist - mit Beginn der Arbeiten 2005 oder - sofern auf den Vertragsschluss abzustellen ist - spätestens mit Änderung des Generalübernehmervertrags im Mai 2006 begonnen. Beide Zeitpunkte liegen vor dem 21.7.2006, so dass dahingestellt bleiben konnte, ob im Streitfall der Beginn der Bauarbeiten oder der Vertragsschluss maßgeblich war. Ebenso war es unerheblich (s.o.), dass die Vertragsparteien die ursprünglich als (Teil-)Leistung vereinbarte Einrichtung und Ausstattung der Hotelanlage im September 2006 aus dem Vertrag gelöst hatten.

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