Zum Tätigkeitsort eines Auslandskorrespondenten in Österreich

Der Sachverhalt:
Die Kläger sind Eheleute, die in den Streitjahren 2006 und 2007 im Inland einen gemeinsamen Wohnsitz unterhielten und zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Die Klägerin arbeitete in jenen Jahren in Österreich als Auslandskorrespondentin für einen inländischen Verlag. Die zuständige Finanzbehörde hatte dem Arbeitgeber mit Bescheinigungen vom 16.11.2005 und 7.12.2007 mitgeteilt, dass der Arbeitslohn der Klägerin nach § 39d Abs. 3 S. 4 i.V.m. § 39b Abs. 6 EStG 2002 und dem Doppelbesteuerungs-Abkommen zwischen Deutschland und Österreich (DBA-Österreich 2000) nicht dem Steuerabzug in Deutschland unterliege. Die Klägerin wurde in Österreich für die Streitjahre mit ihren Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zur Einkommensteuer veranlagt.

Das Finanzamt stellte die Einkünfte der Klägerin, mit denen diese in Österreich veranlagt worden war, nach Maßgabe von Art. 23 Abs. 1 Buchst. a S. 1 i.V.m. Art. 15 Abs. 1 DBA-Österreich 2000 steuerfrei. Allerdings erfasste es die Vergütungen, soweit diese anteilig auf Reiseaufenthalte in Drittstaaten außerhalb von Österreich entfielen, sowie die Unterschiedsbeträge zwischen den Arbeitslohnbescheinigungen des Arbeitgebers der Klägerin und denjenigen Einkünften, welche ausweislich der österreichischen Steuerbescheide der Besteuerung in Österreich zugrunde gelegt worden waren. Die betreffenden Vergütungsanteile beliefen sich auf rd. 4.200 € (2006) sowie rd. 11.700 € (2007); die besagten Unterschiedsbeträge errechneten sich mit rd. 1.950 €(2006) und rd. 2.100 € (2007).

Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage statt. Auf die Revision des Finanzamts hob der BFH das Urteil auf und verwies die Sache an das FG zurück.

Die Gründe:
Das FG hat zu Unrecht die tätigkeitsbedingten Anwesenheiten der Klägerin in sog. Drittstaaten genügen lassen, um Österreich und nicht Deutschland das Besteuerungsrecht an den anteiligen Arbeitslöhnen zuzuweisen. Die vom FG getroffenen tatrichterlichen Feststellungen erlauben es gegenwärtig allerdings nicht, abschließend darüber zu entscheiden, ob Deutschland aus abkommensrechtlicher Sicht überhaupt der maßgebende Ansässigkeitsstaat der Klägerin ist. Es bedarf dazu ebenso noch weiterer Sachaufklärung, wie zu der Frage, ob es gerechtfertigt ist, in Österreich steuerlich ggf. nicht erfasste Einkunftsteile infolge der Rückfallregelung in § 50d Abs. 8 EStG 2002 in Deutschland zu besteuern.

Die Klägerin hatte in den Streitjahren in Deutschland einen Wohnsitz und war hier deswegen nach § 1 Abs. 1 EStG 2002 unbeschränkt steuerpflichtig; sie unterlag daher mit allen in den Streitjahren erzielten Einkünften der Einkommensteuer. Das deutsche Besteuerungsrecht an dem von der Klägerin vereinnahmten Arbeitslohn (§ 19 EStG 2002) wird durch das DBA-Österreich 2000 eingeschränkt. Vorausgesetzt, es handelt sich bei der Klägerin um eine in Deutschland ansässige Person, ist der Lohn deswegen nach Art. 23 Abs. 1 Buchst. a S. 1 i.V.m. Art. 15 Abs. 1 DBA-Österreich 2000 von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen. Das betrifft entgegen der Annahme der Vorinstanz aber nicht jene Vergütungsbestandteile, welche anteilig auf die Reisetätigkeit der Klägerin in Drittstaaten entfallen, also insoweit, als sie von ihrem Redaktionsbüro in Österreich aus Dienstreisen in die angrenzenden Länder unternommen hat.

Der Arbeitsort befindet sich dort, wo der Arbeitnehmer sich zur Ausübung seiner Tätigkeit tatsächlich aufhält. Ausschlaggebend ist die physische Anwesenheit im Tätigkeitsstaat, nicht eine "vertragliche" Anwesenheit, also eine Anwesenheit, welche sich allein daraus ableitet, dass der Arbeitnehmer arbeitsvertraglich verpflichtet ist, im Rahmen seiner Tätigkeit auch Tätigkeiten in seinem Wohnsitzstaat oder in Drittstaaten zu erbringen und sich dafür (auch) dort tatsächlich aufzuhalten. Für die Vergütung, die er für solche Aufenthalte anteilig erhält, kann der Tätigkeitsstaat kein Besteuerungsrecht beanspruchen. Das gilt für alle Berufsgruppen; es gibt keinen tragfähigen Grund, für Auslandskorrespondenten davon abzuweichen.

Folge dieses Normenverständnisses ist, dass der Arbeitslohn der Klägerin, der anteilig auf deren Reisen in Drittstaaten entfällt, der deutschen Besteuerung unterfällt. Das Finanzamt hat diese Anteile zeitanteilig gegriffen. Voraussetzung all dessen ist allerdings, dass die Klägerin überhaupt eine im Inland ansässige Person i.S.v. Art. 15 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 Abs. 1 DBA-Österreich 2000 ist. Davon gehen die Beteiligten ganz offensichtlich aus. Ungeklärt bleibt in diesem Zusammenhang bislang jedoch, ob die Klägerin in Österreich als dem Vertragsstaat, in dem und von dem aus sie ihrer Tätigkeit als Auslandskorrespondentin nachgegangen ist, in den Streitjahren über einen weiteren Wohnsitz verfügt hat, der als ständige Wohnstätte i.S.v. Art. 4 Abs. 2 Buchst. a DBA-Österreich 2000 zu qualifizieren ist. Wäre dies der Fall, müsste ihre Ansässigkeit nach Maßgabe von Art. 4 Abs. 2 DBA-Österreich 2000 bestimmt werden. Insbesondere wird zu klären sein, ob sie in Deutschland zusammen mit dem Kläger den Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen innegehabt hat. Das FG wird dazu die notwendigen tatrichterlichen Feststellungen nachzuholen haben.

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