Zum Wegfall der Steuerbegünstigung des Betriebsvermögens gem. § 13a Abs. 5 Nr. 1 S. 1 ErbStG

Der Sachverhalt:
Die Klägerin ist Alleinerbin ihres im März 2004 verstorbenen Ehemanns. Dieser war u.a. Kommanditist zweier KGs. Bereits vor dem Erbfall waren die Klägerin und ihr verstorbener Ehemann mit Kommanditanteilen beteiligt. Zur Erfüllung von Pflichtteilsansprüchen trat die Klägerin einem Sohne einen Kommanditanteil i.H.v. 253.682 € und ihrer Tochter einen Kommanditanteil i.H.v. 22.000 € ab.

Das Finanzamt setzte die Erbschaftsteuer im März 2007 auf 180.044 € fest. Dabei sah es die Übertragungen der Kommanditanteile zum Teil als schädlich für die Anwendung der Steuerbegünstigung nach § 13a Abs. 2 ErbStG an. Da nicht erkennbar sei, ob die Klägerin ihre schon vor dem Tod gehaltenen Anteile oder die aufgrund des Erbfalls hinzugewonnenen Anteile übertragen habe, sei zur Ermittlung des steuerschädlich veräußerten Betriebsvermögens eine Verhältnisrechnung anzustellen. Neben dem Freibetrag von 225.000 € berücksichtigte die Behörde einen Abschlag nach § 13a Abs. 2 ErbStG von 390.444 €.

Die Klägerin war der Ansicht, bei der Ermittlung des begünstigt erworbenen und zur Erfüllung der Pflichtteilsansprüche übertragenen Betriebsvermögens sei davon auszugehen, dass sie zunächst ihre schon vor dem Tod gehaltenen Anteile veräußert habe. Anderenfalls werde der Zweck der Nachversteuerung verfehlt. Das FG wies die Klage weitestgehend ab. Es war der Ansicht, dass das Finanzamt das steuerschädlich veräußerte Betriebsvermögen zutreffend im Wege einer Verhältnisrechnung ermittelt und die von der Klägerin zusätzlich geltend gemachten Verbindlichkeiten und Rückstellungen bei der Bewertung des Betriebsvermögens zu Recht nicht berücksichtigt habe.

Auf die Revision der Klägerin hob der BFH das Urteil auf und wies die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zurück.

Die Gründe:
Entgegen der Ansicht des FG hatte das Finanzamt das gem. § 13a Abs. 5 Nr. 1 ErbStG nicht begünstigte Betriebsvermögen unzutreffend berechnet. Zu Unrecht war es zudem davon ausgegangen, dass die Verbindlichkeiten und Rückstellungen bei der Ermittlung des Werts des Betriebsvermögens für Zwecke der Erbschaftsteuer schon deshalb unberücksichtigt bleiben müssten, weil sie in der aus ertragsteuerrechtlichen Gründen vorgelegten Steuerbilanz nicht gebildet worden waren.

Zu einer Veräußerung i.S.d. § 13a Abs. 5 Nr. 1 S. 1 ErbStG zählt jede entgeltliche Übertragung eines nach § 13a Abs. 1 S. 1 u. Abs. 2 ErbStG begünstigt erworbenen Mitunternehmeranteils. Der nachträgliche Wegfall der Steuerbegünstigung des Betriebsvermögens gem. § 13a Abs. 5 Nr. 1 S. 1 ErbStG tritt unabhängig davon ein, aus welchen Gründen das Betriebsvermögen veräußert wurde und ob die Veräußerung freiwillig oder unfreiwillig erfolgte. Hat sich die Beteiligung des Gesellschafters einer Personengesellschaft durch einen nach § 13a Abs. 1 u. 2 ErbStG begünstigten Erwerb erhöht, können bei einer anschließenden Veräußerung von Gesellschaftsanteilen die Steuerbegünstigungen nach § 13a Abs. 5 Nr. 1 S. 1 ErbStG nur insoweit entfallen, als der Gesellschafter nach der Veräußerung nicht mehr in Höhe des begünstigt erworbenen Gesellschaftsanteils beteiligt ist.

Im vorliegenden Fall war das FG zwar zutreffend davon ausgegangen, dass die Übertragung der Kommanditanteile an die Kinder zur Erfüllung der Pflichtteilsansprüche gem. § 13a Abs. 5 Nr. 1 ErbStG zum - anteilig - rückwirkenden Wegfall des verminderten Wertansatzes (§ 13a Abs. 2 ErbStG) geführt hatte. Der Anteil des steuerschädlich veräußerten Vermögens war allerdings nicht im Wege einer Verhältnisrechnung zu berechnen. Vielmehr war davon auszugehen, dass der verminderte Wertansatz nur insoweit wegfiel, als die Klägerin nach den Übertragungen nicht mehr in Höhe der begünstigt erworbenen Gesellschaftsanteile beteiligt war.

Letztlich können Verbindlichkeiten und Rückstellungen bei der Ermittlung des Werts des Betriebsvermögens für Zwecke der Erbschaftsteuer nicht schon deshalb unberücksichtigt bleiben, weil sie nicht in der aus ertragsteuerrechtlichen Gründen vorgelegten Steuerbilanz geltend gemacht wurden. § 12 Abs. 5 S. 2 ErbStG verweist zur Bewertung des Betriebsvermögens auf die entsprechend anzuwendenden Vorschriften des BewG. Für die Bestands- und Wertermittlung des Betriebsvermögens für Zwecke der Festsetzung von Erbschaftsteuer sind die Steuerbilanzwerte maßgebend, die unter Zugrundelegung der ertragsteuerrechtlichen Bilanzierungs- und Gewinnermittlungsvorschriften zutreffend sind bzw. richtigerweise anzusetzen gewesen wären. Die BFH-Rechtsprechung, nach der die Bindung der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens an die Steuerbilanz unabhängig davon erfolgt, ob die Bilanzansätze nach ertragsteuerrechtlichen Grundsätzen zutreffend sind, steht dem nicht entgegen.

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