Zum Zeitpunkt der Berücksichtigung eines nach einem Planinsolvenzverfahren entstandenen Sanierungsgewinns

Der Sachverhalt:
Die Beteiligten streiten über den Zeitpunkt der Berücksichtigung eines nach einem Planinsolvenzverfahren entstandenen Sanierungsgewinns. Über das Vermögen der Klägerin wurde am 1.6.2010 das Insolvenzverfahren eröffnet, weil sie zahlungsunfähig und überschuldet war. Der Insolvenzplan, der vorsah, dass die Gläubiger der Gruppe 1 vollständig und die Gläubiger der Gruppen 2 bis 5 auf 97 Prozent ihrer festgestellten Forderungen verzichteten, wurde am 16.12.2010 erörtert und von der Gläubigerversammlung angenommen. Die Klägerin stimmte ihm am selben Tag zu. Ebenfalls am 16.12.2010 bestätigte das AG den Insolvenzplan durch Beschluss. Am 19.1.2011 hob es das Insolvenzverfahren auf. Durch Beschluss der Gesellschafterversammlung vom 22.2.2011 wurde die Gesellschaft fortgesetzt.

Die Klägerin setzte den sich aus den Forderungsverzichten ergebenden Sanierungsgewinn für das Jahr 2010 an. Das Finanzamt veranlagte sie erklärungsgemäß. Gegen die Bescheide legte die Klägerin Einspruch ein mit dem Ziel, geänderte Festsetzungen ohne die Anwendung der Beschränkung des Verlustabzuges nach § 10d EStG bzw. § 10a GewStG zu erlangen. Im Rahmen des Einspruchsverfahrens kam das Finanzamt zu der Auffassung, dass der Sanierungsgewinn nicht im Jahre 2010, sondern im Jahre 2011 anzusetzen sei. Es änderte die Steuerfestsetzungen daher insoweit.

Die Klägerin macht geltend, dass der Sanierungsgewinn bereits im Jahr 2010 zu berücksichtigen sei. Im Dezember 2010 sei der Insolvenzplan von der Gläubigerversammlung angenommen worden, auch die Schuldnerin habe ihm zugestimmt und das zuständige AG habe ihn bestätigt. Damit seien inhaltliche Veränderungen, insbesondere eine Veränderung hinsichtlich der Quote, bereits im Zeitpunkt der Gläubigerversammlung am 16.12.2010 ausgeschlossen gewesen.

Das FG gab der Klage statt. Die Revision zum BFH wurde nicht zugelassen.

Die Gründe:
Das Finanzamt hat es zu Unrecht unterlassen, den durch den Forderungsverzicht der Gläubiger gemäß Insolvenzplan entstandenen Sanierungsgewinn im Jahre 2010 anzusetzen (§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO).

Die Klägerin ermittelt ihren Gewinn nach § 8 Abs. KStG i.V.m. §§ 4 Abs. 1, 5 Abs. 1 EStG durch Betriebsvermögensvergleich. Nach § 5 Abs. 1 EStG sind insoweit die handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung maßgeblich. Nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung, die weitgehend im HGB kodifiziert sind, sind Gewinne erst dann auszuweisen, wenn sie realisiert sind (vgl. § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB). Ein Gewinn, der nicht aus einem Umsatzgeschäft stammt, ist realisiert, wenn er "so gut wie sicher" ist. Bei Forderungen, die nicht aus Austauschgeschäften stammen, wird dies dahingehend konkretisiert, dass die Forderung im abgelaufenen Wirtschaftsjahr rechtlich entstanden sein muss oder sie jedenfalls wirtschaftlich verursacht sein muss und ihre rechtliche Entstehung mit Sicherheit zu erwarten ist.

Dementsprechend ist allgemein anerkannt, dass Verbindlichkeiten nicht - mehr - zu passivieren sind, wenn mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit angenommen werden kann, dass sie nicht erfüllt werden müssen. Demzufolge ist zu prüfen, zu welchem Zeitpunkt feststand, dass die Klägerin die bestehenden Verbindlichkeiten gar nicht mehr bzw. nur noch zu 3 Prozent würde befriedigen müssen. Dies war bereits Ende des Jahres 2010 der Fall mit der Folge, dass der Sanierungsgewinn im Jahr 2010 anzusetzen ist. Gem. § 248 InsO bedarf der Insolvenzplan nach der Annahme durch die Gläubiger und der Zustimmung des Schuldners der Bestätigung durch das Insolvenzgericht. Hier hat das AG den Insolvenzplan am 16.12.2010 bestätigt.

Gem. § 254 Abs. 1 InsO treten die im gestaltenden Teil des Insolvenzplans festgelegten Wirkungen des Insolvenzplans mit der Rechtskraft der Bestätigung gegen alle Beteiligten ein. Der Rechtskraftvermerk trägt hier das Datum 19.1.2011. Gleichwohl stand bereits zum Bilanzstichtag 31.12.2010 fest, dass der Eintritt der Rechtskraft nicht mehr würde gehindert werden können. Gegen die Bestätigung des Insolvenzplans durch das AG stand den Gläubigern und dem Schuldner gem. § 253 InsO nämlich als Rechtmittel nur die sofortige Beschwerde zu. Diese ist innerhalb von einer Notfrist von zwei Wochen ab Verkündung des Beschlusses einzulegen. Der Beschluss des AG wurde am 16.12.2010 verkündet; mithin lief die Beschwerdefrist am 31.12.2010 ab.

Bis zu diesem Zeitpunkt war ersichtlich keine Beschwerde eingegangen. Damit stand fest, dass die Klägerin die Verbindlichkeiten in dem Umfang nicht mehr zu befriedigen brauchte, in dem die Gläubiger aufgrund des Insolvenzplans verzichtet hatten. Der formelle Eintritt der Rechtskraft am 19.1.2011 oder gar die Aufhebung des Insolvenzverfahrens durch das AG an diesem Tag hatten auf die Prognose, ob die Verbindlichkeiten noch zu erfüllen sein würden bzw. ob ein Gewinn durch den Wegfall dieser Verbindlichkeiten realisiert ist, keinen Einfluss.

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