Zuordnung von Darlehenszinsen zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung
BFH v. 4.2.2020 - IX R 1/18
Der Sachverhalt:
Die Kläger hatten 2009 ein Grundstück erworben. In der Zeit vom 20.9.2010 bis 1.6.2011 errichteten sie K auf dem Grundstück ein Gebäude mit drei Wohnungen. Die Herstellungskosten für das Gebäude beliefen sich auf 424.828 €, die Kosten für die Außenanlagen auf 7.006 €. Zur Finanzierung des Bauvorhabens nahmen die Kläger Darlehen auf. Sie beglichen sämtliche Baurechnungen über ein Baukonto.
Eine Aufteilung der Herstellungskosten bzw. eine Zurechnung auf die später im Eigentum der Kläger verbliebenen Eigentumswohnungen und die veräußerte Eigentumswohnung nahmen die Kläger nicht vor; vielmehr beglichen sie die Baurechnungen jeweils in einem Betrag. Auf das Baukonto flossen ausweislich der im finanzgerichtlichen Verfahren vorgelegten vollständigen Kontounterlagen sowohl die Darlehensmittel aus dem Kredit als auch Eigenmittel sowie die Raten der Käuferin. Im Gegenzug wurden sämtliche Handwerkerrechnungen sowie der Kapitaldienst der Darlehen über das Baukonto bezahlt; private Zahlungen wurden nicht vom Baukonto geleistet. Die Fertigstellung des Objekts erfolgte zum 1.6.2011.
In ihren Steuererklärungen für die Streitjahre 2012 und 2013 rechneten die Kläger die aufgenommenen Darlehen insgesamt den beiden vermieteten Wohnungen und behandelten dementsprechend die hierfür entrichteten Zinsen in voller Höhe als sofort abziehbare Werbungskosten bei ihren Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Das Finanzamt teilte die Zinsaufwendungen auf die vorhandenen Wohnungen entsprechend den jeweiligen Miteigentumsanteilen auf und berücksichtigte in den Einkommensteuerbescheiden für 2012 und für 2013, nur die auf die beiden vermieteten Wohnungen entfallenden Zinsaufwendungen i.H.v. 3.628 € (2012) und 2.700 € (2013) als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung.
Das FG wies die hiergegen gerichtete Klage ab. Auch die Revision der Kläger vor dem BFH blieb erfolglos.
Gründe:
Die von den Klägern getragenen Schuldzinsen waren nur anteilig zum Abzug als Werbungskosten bei ihren Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zuzulassen.
Die zu anteilig fremdvermieteten und anteilig selbstgenutzten Gebäuden entwickelten Rechtsprechungsgrundsätze sind entsprechend anzuwenden auf die gesonderte Zuordnung von Darlehen zu den (anteiligen) Herstellungskosten eines Gebäudes, das - wie im Streitfall - teilweise dem Erzielen von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sowie teilweise dem Erzielen von sonstigen Einkünften dient (im Streitfall ergab sich ein mit anderen Einkünften nicht ausgleichsfähiger Verlust aus § 23 EStG durch die Veräußerung einer Wohnung). In vollem Umfang bei einer Einkunftsart - hier bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung - sind die Darlehenszinsen nur dann zu berücksichtigen, wenn der Steuerpflichtige das Darlehen mit steuerrechtlicher Wirkung dem der Einkünfteerzielung aus Vermietung und Verpachtung dienenden Gebäudeteil zugeordnet hat.
Vor diesem Hintergrund ist die anteilige Zuordnung von Darlehen zu den Herstellungskosten eines Gebäudes, das einerseits dem Erzielen von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung und andererseits auch dem Erzielen von sonstigen Einkünften dient, nach denselben Kriterien zu beurteilen, die der BFH zu anteilig fremdvermieteten und anteilig selbstgenutzten Gebäuden entwickelt hat. Ein wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen Schuldzinsen und den Herstellungskosten eines der Einkünfteerzielung aus Vermietung und Verpachtung dienenden Gebäudeteils liegt daher nur dann vor, wenn die Herstellungskosten des später vermieteten Gebäudeteils sowie diejenigen des später veräußerten Gebäudeteils getrennt ermittelt und entsprechend ausgewiesen werden und der Steuerpflichtige sodann mit den als Darlehen empfangenen Mitteln tatsächlich (nur) jene Aufwendungen begleicht, die der Herstellung des zur Vermietung bestimmten Gebäudeteils konkret zuzurechnen sind.
Werden die als Darlehen empfangenen Mittel demgegenüber zusammen mit zur Herstellung des Immobilienobjekts benötigten weiteren Eigenmitteln des Steuerpflichtigen sowie dem vom Erwerber des später veräußerten Gebäudeteils geleisteten Kaufpreis - welcher im Zeitpunkt der Einzahlung dem Grunde nach ebenfalls zu Eigenmitteln des Steuerpflichtigen wird - auf einem einheitlichen ("Bau"-)Konto vorgehalten, tritt eine Vermischung von Darlehensmitteln mit Eigenmitteln des Steuerpflichtigen ein, welche eine gezielte Zuordnung des Darlehens zu dem zur späteren Fremdvermietung bestimmten Gebäudeteil ausschließt. Werden von den auf dem einheitlichen Baukonto vorgehaltenen Darlehens- und Eigenmitteln sodann die Herstellungskosten des gesamten Gebäudes einheitlich beglichen, fehlt es - jenseits der bereits eingetretenen Vermischung von Finanzierungsmitteln unterschiedlicher Herkunft auf dem Baukonto - überdies an der erforderlichen objektbezogenen Aufteilung der Kosten und Zahlung entsprechend der Darlehenszuordnung.
Da die Darlehensmittel im Streitfall lediglich teilweise zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung verwendet worden waren, waren die hierfür entrichteten Zinsen auch nur anteilig bei diesen Einkünften als Werbungskosten abziehbar. Aufteilungsmaßstab bildete im Streitfall unter Berücksichtigung der auf die jeweiligen Wohnungen entfallenden Miteigentumsanteile das Verhältnis der jeweiligen Wohn- und Nutzflächen der im Gebäude befindlichen Wohnungen.
BFH online
Die Kläger hatten 2009 ein Grundstück erworben. In der Zeit vom 20.9.2010 bis 1.6.2011 errichteten sie K auf dem Grundstück ein Gebäude mit drei Wohnungen. Die Herstellungskosten für das Gebäude beliefen sich auf 424.828 €, die Kosten für die Außenanlagen auf 7.006 €. Zur Finanzierung des Bauvorhabens nahmen die Kläger Darlehen auf. Sie beglichen sämtliche Baurechnungen über ein Baukonto.
Eine Aufteilung der Herstellungskosten bzw. eine Zurechnung auf die später im Eigentum der Kläger verbliebenen Eigentumswohnungen und die veräußerte Eigentumswohnung nahmen die Kläger nicht vor; vielmehr beglichen sie die Baurechnungen jeweils in einem Betrag. Auf das Baukonto flossen ausweislich der im finanzgerichtlichen Verfahren vorgelegten vollständigen Kontounterlagen sowohl die Darlehensmittel aus dem Kredit als auch Eigenmittel sowie die Raten der Käuferin. Im Gegenzug wurden sämtliche Handwerkerrechnungen sowie der Kapitaldienst der Darlehen über das Baukonto bezahlt; private Zahlungen wurden nicht vom Baukonto geleistet. Die Fertigstellung des Objekts erfolgte zum 1.6.2011.
In ihren Steuererklärungen für die Streitjahre 2012 und 2013 rechneten die Kläger die aufgenommenen Darlehen insgesamt den beiden vermieteten Wohnungen und behandelten dementsprechend die hierfür entrichteten Zinsen in voller Höhe als sofort abziehbare Werbungskosten bei ihren Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Das Finanzamt teilte die Zinsaufwendungen auf die vorhandenen Wohnungen entsprechend den jeweiligen Miteigentumsanteilen auf und berücksichtigte in den Einkommensteuerbescheiden für 2012 und für 2013, nur die auf die beiden vermieteten Wohnungen entfallenden Zinsaufwendungen i.H.v. 3.628 € (2012) und 2.700 € (2013) als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung.
Das FG wies die hiergegen gerichtete Klage ab. Auch die Revision der Kläger vor dem BFH blieb erfolglos.
Gründe:
Die von den Klägern getragenen Schuldzinsen waren nur anteilig zum Abzug als Werbungskosten bei ihren Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zuzulassen.
Die zu anteilig fremdvermieteten und anteilig selbstgenutzten Gebäuden entwickelten Rechtsprechungsgrundsätze sind entsprechend anzuwenden auf die gesonderte Zuordnung von Darlehen zu den (anteiligen) Herstellungskosten eines Gebäudes, das - wie im Streitfall - teilweise dem Erzielen von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sowie teilweise dem Erzielen von sonstigen Einkünften dient (im Streitfall ergab sich ein mit anderen Einkünften nicht ausgleichsfähiger Verlust aus § 23 EStG durch die Veräußerung einer Wohnung). In vollem Umfang bei einer Einkunftsart - hier bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung - sind die Darlehenszinsen nur dann zu berücksichtigen, wenn der Steuerpflichtige das Darlehen mit steuerrechtlicher Wirkung dem der Einkünfteerzielung aus Vermietung und Verpachtung dienenden Gebäudeteil zugeordnet hat.
Vor diesem Hintergrund ist die anteilige Zuordnung von Darlehen zu den Herstellungskosten eines Gebäudes, das einerseits dem Erzielen von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung und andererseits auch dem Erzielen von sonstigen Einkünften dient, nach denselben Kriterien zu beurteilen, die der BFH zu anteilig fremdvermieteten und anteilig selbstgenutzten Gebäuden entwickelt hat. Ein wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen Schuldzinsen und den Herstellungskosten eines der Einkünfteerzielung aus Vermietung und Verpachtung dienenden Gebäudeteils liegt daher nur dann vor, wenn die Herstellungskosten des später vermieteten Gebäudeteils sowie diejenigen des später veräußerten Gebäudeteils getrennt ermittelt und entsprechend ausgewiesen werden und der Steuerpflichtige sodann mit den als Darlehen empfangenen Mitteln tatsächlich (nur) jene Aufwendungen begleicht, die der Herstellung des zur Vermietung bestimmten Gebäudeteils konkret zuzurechnen sind.
Werden die als Darlehen empfangenen Mittel demgegenüber zusammen mit zur Herstellung des Immobilienobjekts benötigten weiteren Eigenmitteln des Steuerpflichtigen sowie dem vom Erwerber des später veräußerten Gebäudeteils geleisteten Kaufpreis - welcher im Zeitpunkt der Einzahlung dem Grunde nach ebenfalls zu Eigenmitteln des Steuerpflichtigen wird - auf einem einheitlichen ("Bau"-)Konto vorgehalten, tritt eine Vermischung von Darlehensmitteln mit Eigenmitteln des Steuerpflichtigen ein, welche eine gezielte Zuordnung des Darlehens zu dem zur späteren Fremdvermietung bestimmten Gebäudeteil ausschließt. Werden von den auf dem einheitlichen Baukonto vorgehaltenen Darlehens- und Eigenmitteln sodann die Herstellungskosten des gesamten Gebäudes einheitlich beglichen, fehlt es - jenseits der bereits eingetretenen Vermischung von Finanzierungsmitteln unterschiedlicher Herkunft auf dem Baukonto - überdies an der erforderlichen objektbezogenen Aufteilung der Kosten und Zahlung entsprechend der Darlehenszuordnung.
Da die Darlehensmittel im Streitfall lediglich teilweise zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung verwendet worden waren, waren die hierfür entrichteten Zinsen auch nur anteilig bei diesen Einkünften als Werbungskosten abziehbar. Aufteilungsmaßstab bildete im Streitfall unter Berücksichtigung der auf die jeweiligen Wohnungen entfallenden Miteigentumsanteile das Verhältnis der jeweiligen Wohn- und Nutzflächen der im Gebäude befindlichen Wohnungen.