Zur Abgrenzung zwischen Bar- und Sachlohn bei der Gewährung von Krankenversicherungsschutz

Der Sachverhalt:

Die Frage, ob Bar- oder Sachlohn vorliegt, ist für die Freigrenze des § 8 Abs. 2 S. 11 EStG erheblich. Danach sind Sachbezüge bis 44 € im Kalendermonat steuerfrei. Für die Abgrenzung von Bar- und Sachlohn ist der auf Grundlage der arbeitsvertraglichen Vereinbarungen zu ermittelnde Rechtsgrund des Zuflusses entscheidend.

+++ VI R 13/16 +++

In diesem Fall schloss der Arbeitgeber des Klägers als Versicherungsnehmer für die Mitarbeiter des Unternehmens bei zwei Versicherungen (Gruppen-)Zusatzkrankenversicherungen für Vorsorgeuntersuchungen, stationäre Zusatzleistungen sowie Zahnersatz ab. Die für den Versicherungsschutz des Klägers vom Arbeitgeber gezahlten monatlichen Beträge blieben unter der Freigrenze i.S.d. § 8 Abs. 2 S. 11 EStG. Bei der Festsetzung der Einkommensteuer für das Streitjahr berücksichtigte das Finanzamt die Versicherungsbeiträge bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit.

Das FG gab der dagegen gerichteten Klage statt. Die Revision des Finanzamts hatte vor dem BFH keinen Erfolg.

+++ VI R 16/17 (Urteil vom 4.7.2018) +++

In dieser Sache informierte die Klägerin in einem "Mitarbeiteraushang" ihre Arbeitnehmer darüber, ihnen zukünftig eine Zusatzkrankenversicherung über eine private Krankenversicherungsgesellschaft anbieten zu können. Mitarbeiter nahmen das Angebot an und schlossen unmittelbar mit der Versicherungsgesellschaft private Zusatzkrankenversicherungsverträge ab. Die Versicherungsbeiträge wurden von den Mitarbeitern direkt an die Versicherungsgesellschaft überwiesen. Hierfür erhielten sie mtl. Zuschüsse von der Klägerin auf ihr Gehaltskonto ausgezahlt, die regelmäßig unter der Freigrenze des § 8 Abs. 2 S. 11 EStG blieben. Die Klägerin berücksichtigte die Zahlungen in ihren Lohnsteuer-Anmeldungen für den Streitzeitraum nicht. Das Finanzamt setzte die Lohnsteuer sowie die sonstigen Lohnabzugsbeträge abweichend fest.

Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage statt. Auf die Revision des Finanzamts hob der BFH das Urteil auf und wies die Klage ab.

Die Gründe:

+++ VI R 13/16 +++

Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass es sich bei dem vom Arbeitgeber verschafften zusätzlichen Versicherungsschutz um Sachlohn handelt.

Die Frage, ob Bar- oder Sachlohn vorliegt, ist u.a. im Hinblick auf die Freigrenze des § 8 Abs. 2 S. 11 EStG erheblich. Denn nach dieser Vorschrift bleiben Sachbezüge außer Ansatz, wenn die sich nach Anrechnung der vom Steuerpflichtigen gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile insgesamt 44 € im Kalendermonat nicht übersteigen. Nach der Senatsrechtsprechung ist für die Abgrenzung von Bar- und Sachlohn der Rechtsgrund des Zuflusses entscheidend. Auf Grundlage der arbeitsvertraglichen Vereinbarungen ist zu ermitteln, welche Leistung der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber beanspruchen kann. Ein Sachbezug unterscheidet sich von Barlohn durch die Art des arbeitgeberseitig zugesagten und daher arbeitnehmerseitig zu beanspruchenden Vorteils selbst und nicht durch die Art und Weise der Erfüllung dieses Anspruchs.

Kann der Arbeitnehmer lediglich die Sache selbst beanspruchen, liegen daher Sachbezüge i.S.d. § 8 Abs. 2 S. 1 EStG vor, die unter den weiteren Voraussetzungen des § 8 Abs. 2 S. 11 EStG außer Ansatz bleiben. Unerheblich ist dann, ob der Arbeitnehmer die Sache unmittelbar vom Arbeitgeber erhält oder ob der Arbeitnehmer die Sache von einem Dritten auf Kosten des Arbeitgebers bezieht. Es kommt daher nicht darauf an, ob der Arbeitnehmer selbst Vertragspartner des Dritten geworden ist oder der Arbeitgeber die Sachleistung beim Dritten bezieht. Hat der Arbeitnehmer dagegen auch einen Anspruch darauf, dass sein Arbeitgeber ihm anstelle der Sache den Barlohn in Höhe des Werts der Sachbezüge ausbezahlt, liegen auch dann keine Sachbezüge, sondern Barlohn vor, wenn der Arbeitgeber die Sache zuwendet. An dieser Rechtsprechung hält der erkennende Senat trotz der Einwände des Finanzamts und des BMF fest.

Bei Heranziehung dieser Grundsätze hat das FG zu Recht Sachlohn angenommen. Der Kläger hatte lediglich einen Anspruch auf zusätzlichen Versicherungsschutz in Gestalt von verschiedenen Vorsorgeuntersuchungen, Chefarztbehandlung und Unterbringung im Zweibettzimmer sowie bei Zahnersatz, jedoch keinen Anspruch auf Auszahlung eines entsprechenden Geldbetrags. Damit ist ihm kein Gut in Geld, sondern in Geldeswert i.S.d. § 8 Abs. 2 S. 1 EStG zugeflossen, das der mtl. Freigrenze des § 8 Abs. 2 S. 11 EStG unterliegt.

+++ VI R 16/17 +++

Das FG ist zu Unrecht davon ausgegangen, dass die von der Klägerin an ihre Arbeitnehmer geleisteten Beiträge für deren private Krankenzusatzversicherungen einen Sachbezug darstellen und als solcher der Freigrenze des § 8 Abs. 2 S. 11 EStG unterliegen. Es handelt sich um Barlohn.

Ein Sachbezug liegt nur vor, wenn auch ein arbeitsrechtliches Versprechen erfüllt wird, das auf Gewährung von Sachlohn gerichtet ist. Die Klägerin hatte ihren Arbeitnehmern letztlich nur den Kontakt zu dem Versicherungsunternehmen vermittelt und bei Vertragsschluss einen Geldzuschuss versprochen. Damit hatte sie ihren Arbeitnehmern - anders als im Fall VI R 13/16 - keinen Versicherungsschutz zugesagt.

Hintergrund:

Die differenzierende Betrachtung des BFH verdeutlicht die für die Arbeitgeber bestehende Gestaltungsfreiheit. Entscheidet sich der Arbeitgeber dafür, seinen Arbeitnehmern - wie im Verfahren VI R 13/16 - unmittelbar Versicherungsschutz zu gewähren, liegt zwar einerseits begünstigter Sachlohn vor, andererseits ist das Potential für weitere Sachbezüge angesichts der mtl. Freigrenze von höchstens 44 € erheblich eingeschränkt. Denn jegliche Überschreitung der Freigrenze führt zum vollständigen Entfallen der Steuerfreiheit. Diesem Risiko kann der Arbeitgeber dadurch begegnen, dass er seinen Arbeitnehmern - wie im Verfahren VI R 16/17 - lediglich einen (von vornherein steuerpflichtigen) Zuschuss unter der Bedingung zahlt, dass diese eine eigene private Zusatzkrankenversicherung abschließen.

Linkhinweis:

• Die Volltexte der Entscheidungen sind auf der Homepage des BFH veröffentlicht.
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