Zur Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer für den Eigenbedarf an Energie durch Blockheizwerke in selbstgenutzten Einfamilienhäusern

Der Sachverhalt:
Die Klägerin betreibt seit 2002 in ihrem Einfamilienhaus ein sog. Blockheizkraftwerk. Die Anlage produziert unter Verbrennung von Erdgas gleichzeitig Strom und Wärme (sog. Kraft-Wärme-Kopplung). Die anfallende Abwärme des Generators und des Motors wird unmittelbar vor Ort zum Heizen des Gebäudes und für die Warmwasserbereitung in dem Gebäude verwendet. Der selbst erzeugte Strom wird in der Regel insoweit in das öffentliche Netz eingespeist, als er nicht in dem Gebäude verbraucht wird. Aus dem Erwerb der Anlage hatte die Klägerin den vollen Vorsteuerabzug erhalten.

Im Streitjahr 2006 betrug die produzierte Stromenergie 26.118 kWh. Davon wurden 7.835 kWh für den privaten Bereich verwendet und der Rest in das öffentliche Netz eingespeist. Das Finanzamt war der Auffassung, bei der Berechnung der Umsatzsteuer seien nach § 10 Abs. 4 S. 1 Nr. 1 UStG die Selbstkosten anzusetzen. Stattdessen in derartigen Herstellungsfällen allgemein auf dem Energiemarkt angebotene Preise anzusetzen, widerspreche dem Sinn und Zweck der Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe.

Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage nur in geringem Umfang statt. Auf die Revision der Klägerin hob der BFH das Urteil auf und wies die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zurück.

Die Gründe:
Das FG hatte als Bemessungsgrundlage der Entnahme von Strom und Wärme für den Eigenbedarf der Klägerin zu Unrecht die für die Strom- und Wärmeerzeugung mit dem Blockheizkraftwerk angefallenen sog. Selbstkosten angesetzt.

Erzeugt der Betreiber eines Blockheizkraftwerks in einem Einfamilienhaus - wie hier - neben Wärme auch Strom, den er teilweise, regelmäßig und nicht nur gelegentlich gegen Entgelt in das allgemeine Stromnetz einspeist, ist er umsatzsteuerrechtlich ein Unternehmer. Hat er den Vorsteuerabzug aus der Anschaffung des Blockheizkraftwerks geltend gemacht, liegt in der Verwendung von Strom und Wärme für den Eigenbedarf auch eine der Umsatzbesteuerung unterliegende Entnahme vor. Dies gilt nicht für die aus technischen Gründen nicht zur Heizung nutzbare Abwärme. Dem FG konnte allerdings nicht gefolgt werden, soweit es bei der Bemessung des Umsatzes der Lieferungen i.S.d. § 3 Abs. 1b UStG von den Selbstkosten der Klägerin ausgegangen war.

Nach § 10 Abs. 4 S. 1 Nr. 1 UStG wird der Umsatz bei Lieferungen i.S.d. § 3 Abs. 1b UStG - also auch bei Entnahmen von Gegenständen aus dem Unternehmen für eigene nichtunternehmerische Zwecke des Unternehmers - nach dem Einkaufspreis zzgl. der Nebenkosten für den Gegenstand oder für einen gleichartigen Gegenstand oder mangels eines Einkaufspreises nach den Selbstkosten, jeweils zum Zeitpunkt des Umsatzes, bemessen. Nach Wortlaut des § 10 Abs. 4 S. 1 Nr. 1 UStG ("mangels eines Einkaufspreises") sind die Selbstkosten nur dann anzusetzen, wenn ein Einkaufspreis für den (entnommenen) Gegenstand oder für einen gleichartigen Gegenstand nicht zu ermitteln ist. Maßgebend ist mithin primär der Einkaufspreis; die Selbstkosten sind nur subsidiär anzusetzen.

Grundsätzlich soll der Unternehmer, der einen Gegenstand aus seinem Unternehmen für Zwecke entnimmt, die außerhalb des Unternehmens liegen, mit der Umsatzsteuer belastet werden, die im Zeitpunkt des Verbrauchs tatsächlich auf einem derartigen Gegenstand oder einem gleichartigen Gegenstand anhand der aktuellen Marktsituation lastet. Die Bemessungsgrundlage des § 10 Abs. 4 S. 1 Nr. 1 UStG knüpft an den jeweiligen Gegenstand und dessen aktuelle Bewertung an. Der sich selbst versorgende Unternehmer wird damit systemgerecht nicht wie ein Verkäufer, sondern wie ein sich fremd versorgender Käufer - allerdings auf der Handelsstufe des Unternehmers - behandelt, der den (je nach Marktsituation niedrigeren oder höheren) aktuellen Preis bezahlen würde bzw. müsste.

Nachdem das Haus der Klägerin an das Elektrizitätsnetz angeschlossen war, konnte sie jederzeit Strom aus diesem Netz beziehen und die Eigenproduktion unterlassen. Es war danach grundsätzlich möglich, zum Zeitpunkt des Umsatzes -hier der Entnahme - den Einkaufspreis für gleichartigen, von dem Vertrags-Energieversorgungsunternehmen der Klägerin erzeugten Strom zu ermitteln. Das FG muss die notwendigen Feststellungen nachholen.

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