Zur Erhöhung des Körperschaftsteuerguthabens aufgrund gesetzlicher Neuregelung im JStG 2010

Der Sachverhalt:
Die Klägerin ist eine eingetragene Genossenschaft. Sie war in Folge von Verschmelzungen in den Jahren 2003 und 2005 entstanden. Das Finanzamt erließ in den Jahren 2006 bis 2008 für sie als Rechtsnachfolgerin Bescheide über die gesonderte Feststellung der Endbestände gem. § 36 Abs. 7 KStG 1999. Hierbei hatte die Behörde nach Maßgabe des § 36 Abs. 3 KStG 1999 insbesondere die jeweils mit 45 % Körperschaftsteuer belasteten Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals - vEK - (EK 45) durch Erhöhung der mit 40 % Körperschaftsteuer belasteten Teilbeträge des vEK (EK 40) bei gleichzeitiger Minderung der nicht mit Körperschaftsteuer belasteten Teilbeträge des vEK (EK 02) umgegliedert. Sämtliche Feststellungsbescheide wurden nicht angefochten.

Auf Grundlage des BVerfG-Beschl. vom 17.11.2009 (1 BvR 2192/05), mit der die Umgliederung des EK 45 gem. § 36 Abs. 3 u. 4 KStG 1999 für verfassungswidrig erklärt worden war, beantragte die Klägerin als Rechtsnachfolgerin die erstmalige gesonderte Feststellung des Endbestands des EK 45, ggf. durch Erlass von Ergänzungsbescheiden gem. § 179 Abs. 3 AO. Doch weder das Finanzamt noch das daraufhin angerufene FG sahen die Änderungsbegehren als begründet an. Die parallel geführten Klageverfahren sind noch nicht rechtskräftig abgeschlossen.

Im Dezember 2010 stellte die Klägerin den Antrag, den Auszahlungsbescheid zu ändern und das Guthaben zu erhöhen. Zur Begründung führte sie den BVerfG-Beschluss und die daraufhin ergangene gesetzliche Neuregelung des § 36, § 37 Abs. 1 KStG 2002 n.F. an. Das Finanzamt lehnte den Änderungsantrag ab. Das FG wies die hiergegen gerichtete Klage ab. Auch die Revision der Klägerin vor dem BFH blieb erfolglos.

Die Gründe:
Das materielle Recht sieht im vorliegenden Fall keinen höheren als den bereits festgesetzten Anspruch vor.

Der vom BVerfG festgestellte Gleichheitsverstoß betraf die in § 36 Abs. 3 KStG 1999 bestimmte Umgliederung von EK 45 in EK 40 einschließlich ihrer sich ggf. aus § 36 Abs. 4 KStG 1999 ergebenden Folgen. Das BVerfG hatte den Gesetzgeber zugleich aufgefordert, für die noch nicht bestandskräftig abgeschlossenen Verfahren eine Neuregelung zu treffen. Dem entsprechend hat der Gesetzgeber mit dem Jahressteuergesetz 2010 die Geltung der neu gefassten § 36, § 37 Abs. 1 KStG 2002 n.F. (nur) in denjenigen Fällen angeordnet, in denen die Endbestände i.S.d. § 36 Abs. 7 KStG 1999 noch nicht bestandskräftig festgestellt waren.

Selbst unter der Prämisse, dass, das Körperschaftsteuerguthaben im Rahmen der Festsetzung des Auszahlungsanspruchs gem. § 37 Abs. 5 S. 3 KStG i.d.F. des SEStEG ohne jede Bindung an frühere Feststellungen gem. § 36 Abs. 7, § 37 Abs. 2 S. 4 KStG 1999 eigenständig zu ermitteln wäre, könnte nach den oben dargestellten Maßstäben kein Körperschaftsteuerguthaben in der von der Klägerin beantragten Höhe festgesetzt werden, weil die jeweils ergangenen Endbestände-Feststellungsbescheide bereits vor Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2010 in Bestandskraft erwachsen waren und die Neufassung der § 36, § 37 Abs. 1 KStG 2002 n.F. folglich nicht angewendet werden konnte.

Die Klägerin bzw. ihre Rechtsvorgängerinnen hatten die streitgegenständlichen Endbestände-Feststellungsbescheide nicht angefochten. Sie standen auch nicht (mehr) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Eine die Anwendung der Neufassung versperrende Bestandskraft der Feststellung der Endbestände ist - entgegen einer in der Literatur vertretenen Meinung - auch dann gegeben, wenn der Feststellungsbescheid gem. § 36 Abs. 7 KStG keine ausdrückliche Feststellung des Endbestands des EK 45 mit 0 € enthielt.

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